廣西河池市興達(dá)房地產(chǎn)開發(fā)有限責(zé)任公司與河池市地方稅務(wù)局直屬稅務(wù)分局稅務(wù)行政管理二審行政判決書

廣西壯族自治區(qū)河池市中級(jí)人民法院

（2015）河市行終字第191號(hào)

一、基本案情

上訴人（一審原告）：廣西河池市興達(dá)房地產(chǎn)開發(fā)有限責(zé)任公司

被上訴人（一審被告）：河池市地方稅務(wù)局直屬稅務(wù)分局

2006年，興達(dá)公司開始開發(fā)“東方家園”項(xiàng)目，該項(xiàng)目包含普通住宅和商鋪。

2011年12月7日，因工程價(jià)款結(jié)算糾紛，興達(dá)公司委托祥浩公司對(duì)項(xiàng)目中商鋪的工程造價(jià)進(jìn)行審計(jì)，出具《建筑工程結(jié)算審核報(bào)告》，該報(bào)告審定“東方家園”項(xiàng)目商鋪工程造價(jià)1941萬元。

2014年4月，興達(dá)公司向河池市地稅局直屬稅務(wù)分局報(bào)送《土地增值稅清算納稅申報(bào)主表（二）》，對(duì)項(xiàng)目發(fā)生的不同類型成本費(fèi)用采用了不同歸集方法。其中：建筑安裝工程費(fèi)部分，因根據(jù)審核報(bào)告可以明確商鋪造價(jià)，商鋪直接歸集1941萬元，剩余部分歸集到普通住宅。對(duì)土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用等五項(xiàng)費(fèi)用，因無法劃分，按照建筑面積法在普通住宅和商鋪中分?jǐn)?。共申?bào)補(bǔ)繳土地增值稅82萬元。

2014年9月，河池市地稅局直屬稅務(wù)分局作出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，對(duì)六項(xiàng)成本費(fèi)用均按照建筑面積法在普通住宅和商鋪之間分?jǐn)?，最終結(jié)論：要求興達(dá)公司補(bǔ)繳土地增值稅96萬元。

興達(dá)公司不服，于2014年11月18日向河池市地方稅務(wù)局提起行政復(fù)議。2015年2月17日，河池市地方稅務(wù)局作出《行政復(fù)議決定書》，決定維持了案涉《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》。興達(dá)公司仍不服，向金城江區(qū)人民法院提起行政訴訟。2015年6月17日，金城江區(qū)人民法院作出一審判決，興達(dá)公司仍不服，向廣西壯族自治區(qū)河池市中級(jí)人民法院提起上訴。

二、本案爭(zhēng)議焦點(diǎn)及各方觀點(diǎn)

（一）本案爭(zhēng)議焦點(diǎn)

同一項(xiàng)目的建筑安裝工程成本和其他成本費(fèi)用能否采用不同歸集方法？

（二）企業(yè)認(rèn)為

商鋪的建筑安裝工程費(fèi)可以獨(dú)立核算，故應(yīng)當(dāng)允許直接歸集到商鋪。

（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為

對(duì)商鋪的建筑安裝工程費(fèi)采取直接扣除法，對(duì)土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用五項(xiàng)費(fèi)用則采用建筑面積分?jǐn)偡?，與現(xiàn)行的法律法規(guī)規(guī)定不相符。

三、法院觀點(diǎn)

根據(jù)《廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅清算若干政策問題的通知》（桂地稅發(fā)（2008）44號(hào)）第三點(diǎn)的規(guī)定：（一）開發(fā)項(xiàng)目同時(shí)包含普通住宅與非普通住宅以及其他用房的，應(yīng)分別核算其增值額。（二）上述項(xiàng)目在計(jì)算時(shí)，如其成本費(fèi)用混合核算的，應(yīng)以不同類型的用房，分別按建筑面積進(jìn)行分?jǐn)偂Ｍ瑫r(shí)，《廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅清算工作若干問題的通知》（桂地稅發(fā)（2008）96號(hào)文）第五點(diǎn)的規(guī)定：（一）項(xiàng)目同時(shí)涉及普通住宅、非普通住宅和其他用房的，應(yīng)按照國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定，統(tǒng)一劃分普通住宅、非普通住宅和商用房三大類別，分別核算其增值額；（二）在計(jì)算上述混合核算的項(xiàng)目時(shí)，對(duì)其成本費(fèi)用，應(yīng)以普通住宅、非普通住宅和商用房三大類別，分別按建筑面積進(jìn)行比例分?jǐn)偂?/span>上訴人的東方家園項(xiàng)目建造的房屋分為普通住宅和商用房，其成本費(fèi)用在財(cái)務(wù)核算時(shí)沒有分別核算，上訴人在申報(bào)土地增值稅時(shí)所提交的申報(bào)材料對(duì)相關(guān)扣除項(xiàng)目成本費(fèi)用亦是進(jìn)行混合核算，根據(jù)上述規(guī)定應(yīng)當(dāng)以普通住宅、商用房分別按照建筑面積進(jìn)行比例分?jǐn)偂?/span>

上訴人提供的祥浩造字（2011）第313號(hào)《建筑工程結(jié)算審核報(bào)告》雖對(duì)東方家園項(xiàng)目的商鋪建筑安裝成本工程費(fèi)單獨(dú)進(jìn)行了計(jì)算，但是按照《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第（二）項(xiàng)：“開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用?！钡囊?guī)定，建筑安裝成本工程費(fèi)只是土地增值稅清算扣除項(xiàng)目中房地產(chǎn)開發(fā)成本的一個(gè)組成部分，在其他成本費(fèi)用無法獨(dú)立核算的情況下，上訴人主張祥浩造字（2011）第313號(hào)《建筑工程結(jié)算審核報(bào)告》對(duì)東方家園項(xiàng)目的商鋪建筑安裝成本工程費(fèi)已經(jīng)計(jì)算清楚，可以作為商鋪的直接成本扣除，不應(yīng)當(dāng)按照建筑面積進(jìn)行比例分?jǐn)偟纳显V理由不能成立，本院不予支持。

四、二審判決

駁回上訴，維持原判。

本案中，興達(dá)公司以“東方家園”項(xiàng)目整體自行清算時(shí)對(duì)建筑安裝成本工程費(fèi)采用直接扣除法歸集，而對(duì)其他房地產(chǎn)開發(fā)成本采用建筑面積法分?jǐn)偅c稅務(wù)機(jī)關(guān)就成本費(fèi)用在普通住宅和商鋪間如何歸集發(fā)生爭(zhēng)議。

根據(jù)相關(guān)稅收政策，如相關(guān)成本費(fèi)用是混合核算的，則應(yīng)當(dāng)采用一定方法進(jìn)行分?jǐn)?，即成本分?jǐn)偟那疤崾菍?duì)不同類型房產(chǎn)成本沒有進(jìn)行獨(dú)立的財(cái)務(wù)核算。如納稅人在財(cái)務(wù)核算中予以明確區(qū)分，則直接歸集扣除相關(guān)成本費(fèi)用，符合法律規(guī)定。本案中，相關(guān)審核報(bào)告可以對(duì)商鋪部分造價(jià)進(jìn)行獨(dú)立審定，一定程度上證明對(duì)于建筑安裝工程費(fèi)，A公司是予以獨(dú)立核算的，而稅法并未要求對(duì)所有成本費(fèi)用都采用相同的歸集方法，故可以獨(dú)立核算的費(fèi)用直接歸集扣除，不能獨(dú)立核算的分?jǐn)偪鄢贤恋卦鲋刀惽逅愕囊蟆?/span>

不過，國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)文授權(quán)各省分別制定具體的清算管理辦法，各地對(duì)于成本費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ姆N類、適用條件和適用順序可能作出細(xì)化規(guī)定。例如《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于對(duì)土地增值稅土地成本分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行明確的通知》（冀地稅征便函2014年第3號(hào)）規(guī)定，同一項(xiàng)目中包含不同類型房地產(chǎn)的，土地成本應(yīng)采用占地面積法分?jǐn)偅渌杀静捎媒ㄖ娣e法分?jǐn)?。企業(yè)應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎關(guān)注土地增值稅相關(guān)政策，積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)就成本費(fèi)用歸集的準(zhǔn)確性和歸集方法的適用等問題進(jìn)行溝通協(xié)商，爭(zhēng)取有利的處理結(jié)果。