本篇推文和上篇推文相似，都屬于復(fù)雜股權(quán)關(guān)系下的合并處理。上篇推文講述的是父子孫結(jié)構(gòu)下的合并處理，本文講述的是多層混合控股；這里強(qiáng)調(diào)多層、混合、控股。多層混合控股是指母公司以直接方式擁有其他企業(yè)不足半數(shù)的股權(quán)，但同時(shí)通過(guò)間接方式擁有該企業(yè)一定比例的股權(quán)，兩種方式合計(jì)擁有半數(shù)以上的表決權(quán)資本，母公司通過(guò)直接和間接方式對(duì)其實(shí)施混合控制。多層混合控股的股權(quán)結(jié)構(gòu)，合并報(bào)表的編制也有兩種方法，即為一次合并與逐級(jí)合并（分層合并）。分層合并法是指在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，先由子公司根據(jù)子公司與孫公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，逐級(jí)往上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，直到最高級(jí)次的母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制以母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和子公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)。分層合并法下對(duì)子公司進(jìn)行合并處理時(shí)，子公司根據(jù)孫公司當(dāng)期凈利潤(rùn)、利潤(rùn)分配情況及其持股比例，按權(quán)益法調(diào)整子公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，將導(dǎo)致母公司所有者權(quán)益及長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的變化。因此，分層合并法下上一級(jí)母公司進(jìn)行合并處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)以下一級(jí)母公司調(diào)整后的凈利潤(rùn)、其他綜合收益為基礎(chǔ)，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資等財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的賬面價(jià)值，在將長(zhǎng)期股權(quán)投資與其子公司所有者權(quán)益抵銷(xiāo)時(shí)，將其中不屬于母公司擁有的份額作為少數(shù)股東權(quán)益處理。2018年1月1日，甲公司以4200萬(wàn)元購(gòu)入乙公司80%的股權(quán)，并于當(dāng)日完成了該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓程序。購(gòu)買(mǎi)日，甲公司所有者權(quán)益總額為9000萬(wàn)元，其中，實(shí)收資本為5000萬(wàn)元，資本公積為2500萬(wàn)元， 盈余公積為900萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為600萬(wàn)元；乙公司所有者權(quán)益總額為5000萬(wàn)元，其中，實(shí)收資本為3000萬(wàn)元，資本公積為800萬(wàn)元，盈余公積為450萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)750萬(wàn)元。2018年1月5日，甲公司以600萬(wàn)元的價(jià)款購(gòu)入丙公司40%的股權(quán)， 乙公司以900萬(wàn)元的價(jià)款購(gòu)入丙公司60%的股權(quán)。購(gòu)買(mǎi)日，丙公司所有者權(quán)益總額為1500萬(wàn)元，其中，實(shí)收資本為1000萬(wàn)元，資本公積為200萬(wàn)元，盈余公積為120萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)180萬(wàn)元。
2018年甲公司、乙公司、丙公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)（不含內(nèi)部投資收益）分別為1800萬(wàn)元、600萬(wàn)元、300萬(wàn)元，年末向股東宣告分配現(xiàn)金股利分別為1200萬(wàn)元、400萬(wàn)元、200萬(wàn)元，此外丙公司公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)其他綜合收益100萬(wàn)元。假定甲公司、乙公司與丙公司均為非同一控制下的企業(yè)，各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相同，且均按凈利潤(rùn)的 10% 計(jì)提法定盈余公積。2018年12月31日，甲公司、乙公司、丙公司在確認(rèn)內(nèi)部投資收益與其他綜合收益、進(jìn)行利潤(rùn)分配后的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)見(jiàn)表。 單位：萬(wàn)元（一）第一層合并：乙公司合并丙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表 (單位：萬(wàn)元)1.按權(quán)益法調(diào)整乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資等報(bào)表項(xiàng)目，按權(quán)益法核算要求，應(yīng)調(diào)整乙公司2018年投資丙公司取得的投資收益180萬(wàn)元，已確認(rèn)取得的丙公司已宣告分派的現(xiàn)金股利120萬(wàn)元(200×60%)，以及丙公司其他綜合收益100萬(wàn)元中歸屬于乙公司的份額60萬(wàn)元（100×60%）。其調(diào)整分錄如下 ：借 ：長(zhǎng)期股權(quán)投資 180貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 120借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 120經(jīng)過(guò)上述調(diào)整后，乙公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為1020萬(wàn)元 （900+120）。2.抵銷(xiāo)乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與丙公司所有者權(quán)益項(xiàng)目（資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目抵銷(xiāo)）丙公司2018年末所有者權(quán)益為1700萬(wàn)元，其中應(yīng)歸屬于乙公司的份額為1020萬(wàn)元（1700×60%）， 歸屬于少數(shù)股東的份額為680萬(wàn)元 （1700×40%）。抵銷(xiāo)分錄如下 ：貸 ：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1020 3.抵銷(xiāo)乙公司投資收益與丙公司利潤(rùn)分配等項(xiàng)目（利潤(rùn)表項(xiàng)目抵銷(xiāo)）丙公司本年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬(wàn)元，其中應(yīng)歸屬于乙公司的投資收益為180萬(wàn)元（300×60%），歸屬于少數(shù)股東的收益為120萬(wàn)元。抵銷(xiāo)分錄如下 ：（二）第二層合并：甲公司合并乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表1. 按權(quán)益法調(diào)整甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資等財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目乙公司2018年合并利潤(rùn)表中歸屬于母公司的凈利潤(rùn)780萬(wàn)元（720+300-180+60-120）、其他綜合收益60萬(wàn)元（100×60%）， 按權(quán)益法核算要求，甲公司應(yīng)按享有的份額，調(diào)整投資乙公司取得的投資收益624萬(wàn)元(780×80%)， 已確認(rèn)取得的乙公司已宣告分派的現(xiàn)金股利320萬(wàn)元(400×80%)，以及乙公司其他綜合收益60萬(wàn)元中歸屬于甲公司的份額48萬(wàn)元（60×80%）。其調(diào)整分錄如下：借 ：長(zhǎng)期股權(quán)投資 672貸 ：長(zhǎng)期股權(quán)投資 320經(jīng)過(guò)上述調(diào)整后，甲公司對(duì)乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為4552萬(wàn)元 （4200+352）。2.抵銷(xiāo)甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表所有者權(quán)益項(xiàng)目(資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目抵銷(xiāo))乙公司2018年末合并資產(chǎn)負(fù)債表中歸屬于母公司的所有者權(quán)益合計(jì)為5440萬(wàn)元，其中應(yīng)歸屬于甲公司的份額為4352萬(wàn)元 （5440×80%），歸屬于少數(shù)股東的份額為1088萬(wàn)元（5440×20%）。其抵銷(xiāo)分錄如下 ：貸 ：長(zhǎng)期股權(quán)投資 (4352 +200)45523.抵銷(xiāo)甲公司投資收益與乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表利潤(rùn)分配等項(xiàng)目乙公司2018年合并利潤(rùn)表中凈歸屬于母公司股東的凈利潤(rùn)780萬(wàn) 元， 其中應(yīng)歸屬于甲公司的投資收益為624萬(wàn)元（780×80%），歸屬于少數(shù)股東損益156萬(wàn)元（780×20%）。 利潤(rùn)分配 —分配現(xiàn)金股利 400在第一層合并時(shí)，乙公司將甲公司視同丙公司的少數(shù)股權(quán)股東，在合并工作底稿中確認(rèn)了少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東損益，事實(shí)上，甲公司為最終控制方即母公司，對(duì)丙公司控制有實(shí)質(zhì)影響，乙公司合并工作底稿中確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N(xiāo)。抵銷(xiāo)分錄如下：
1. 抵銷(xiāo)乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的少數(shù)股東權(quán)益貸 ：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6802. 抵銷(xiāo)乙公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的少數(shù)股東損益感興趣的同學(xué)可以自己畫(huà)一下底稿。實(shí)操中感受一把。
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