2008年的國(guó)際金融危機(jī)給全球經(jīng)濟(jì)、金融市場(chǎng)帶來(lái)巨大的破壞，危機(jī)后金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜性和公允價(jià)值計(jì)量、金融資產(chǎn)減值模型的順周期性備受指責(zé)，金融危機(jī)也使人們意識(shí)到高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)全球金融體系和資本市場(chǎng)的穩(wěn)定至關(guān)重要，客觀上加速了金融工具準(zhǔn)則的修訂進(jìn)程。2009年4月G20國(guó)領(lǐng)導(dǎo)人舉行峰會(huì)，敦促國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）對(duì)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行全方位改革，主要目的是降低會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜性，緩解順周期效應(yīng)。自2009年起，經(jīng)歷了多次修訂，終于在2014年7月，IASB發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)—金融工具》(IFRS9)終稿，于2018年1月1日生效并取代現(xiàn)行《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)—金融工具》(IAS39)。為切實(shí)解決我國(guó)企業(yè)金融工具相關(guān)實(shí)務(wù)問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)全面趨同，2017年3月31日，財(cái)政部發(fā)布了修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》(以下簡(jiǎn)稱“CAS 22”)、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融轉(zhuǎn)移》(以下簡(jiǎn)稱“CAS 23”)、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——套期會(huì)計(jì)》(以下簡(jiǎn)稱“CAS 24”)和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列表》（以下簡(jiǎn)稱“CAS 37”）等金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這三者被合稱為“新金融工具準(zhǔn)則”或者“中國(guó)版IFRS 9”。按照財(cái)政部的要求，國(guó)內(nèi)企業(yè)將分步實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則：境內(nèi)外同時(shí)上市及境外上市并且采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則自2018年1月1日起執(zhí)行新金融工具準(zhǔn)則；境內(nèi)上市企業(yè)自2019年1月1日起執(zhí)行，其他非上市公司自2021年1月1日起執(zhí)行準(zhǔn)則，可選擇提前實(shí)施新準(zhǔn)則。本系列分別從新金融工具準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)的分類及重分類、預(yù)期信用減值損失、對(duì)企業(yè)整體財(cái)務(wù)影響等三個(gè)維度進(jìn)行解讀，重點(diǎn)關(guān)注金融工具的信用風(fēng)險(xiǎn)管理與財(cái)務(wù)報(bào)告控制領(lǐng)域。新金融工具準(zhǔn)則保持了與IFRS 9的趨同，核心變化內(nèi)容包括：(1)金融資產(chǎn)分類由現(xiàn)行“四分類”改為“三分類”，減少金融資產(chǎn)類別，建立了每種金融工具可以根據(jù)分類條件進(jìn)行獨(dú)立的判斷而且沒(méi)有交叉和遺漏的金融資產(chǎn)分類框架，提高分類的客觀性和有關(guān)會(huì)計(jì)處理的一致性，同時(shí)易于理解和減少錯(cuò)誤；(2)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)由“已發(fā)生損失法” 改為“預(yù)期損失法”，強(qiáng)調(diào)信用風(fēng)險(xiǎn)損失的提前確認(rèn)，以更加及時(shí)、足額地計(jì)提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，揭示和防控金融資產(chǎn)信用風(fēng)險(xiǎn)；(3)修訂套期會(huì)計(jì)相關(guān)規(guī)定，放寬套期會(huì)計(jì)應(yīng)用條件，使套期會(huì)計(jì)更加如實(shí)地反映企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)。新金融工具準(zhǔn)則主要變化可以參照表1.1。表1.1 新金融工具準(zhǔn)則與現(xiàn)行金融工具準(zhǔn)則比較的主要變化新金融工具準(zhǔn)則在沿用了原準(zhǔn)則的適用范圍基礎(chǔ)上有所擴(kuò)大。除下列各項(xiàng)外，本準(zhǔn)則適用于所有企業(yè)各種類型的金融工具：[1] 只是以實(shí)物結(jié)算的期貨合同不是金融工具，如商品期貨。但是可以凈額或者交換金融工具結(jié)算的合同可以視為金融工具(取決于“意圖”和“歷史結(jié)算方式”)。新金融工具企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了以往基于合同的特征和持有意圖（例如：用于交易還是持有到期）對(duì)金融資產(chǎn)分類的方式，取而代之的是以“業(yè)務(wù)模式”和“現(xiàn)金流量特征”為依據(jù)對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行分類。業(yè)務(wù)模式通常具有客觀性和一致性，新金融工具準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)分類的原則導(dǎo)向減少了人為因素或主觀判斷對(duì)分類結(jié)果的影響，降低會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜性和可操縱空間；同時(shí)新金融工具克服了以往金融資產(chǎn)信用損失確認(rèn)過(guò)晚且不同類別的金融資產(chǎn)減值模型不同的弊端，緩解金融工具的順周期效應(yīng)。無(wú)論是金融資產(chǎn)的分類的改變，還是金融減值模式和套期會(huì)計(jì)應(yīng)用條件的改變，核心都是圍繞金融資產(chǎn)計(jì)量，通過(guò)嚴(yán)格計(jì)量方式選擇，提高計(jì)量謹(jǐn)慎性，減少期間錯(cuò)配，以使會(huì)計(jì)計(jì)量更加契合業(yè)務(wù)管理模式及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，計(jì)量結(jié)果更加及時(shí)、客觀反映企業(yè)資產(chǎn)和損益情況，對(duì)于提高中國(guó)企業(yè)(尤其是金融企業(yè)和投資機(jī)構(gòu))的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，增強(qiáng)中國(guó)內(nèi)陸上市公司之間財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的可比性，減少人為操縱空間，保證決策相關(guān)性，具有一定的積極意義。新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將對(duì)企業(yè)目前的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)管理理念以及業(yè)務(wù)流程產(chǎn)生沖擊，并對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)果產(chǎn)生重大影響。需要施行新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，尤其金融企業(yè)和投資企業(yè)應(yīng)積極應(yīng)對(duì)，包括：“三分類”下的系統(tǒng)重建、內(nèi)部報(bào)表科目重建、減值模型變更帶來(lái)的信用風(fēng)險(xiǎn)管理體系改造、系統(tǒng)實(shí)施等工作。同時(shí)，審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過(guò)程中面臨著更加原則導(dǎo)向和更多職業(yè)判斷的挑戰(zhàn)。新金融工具準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)的影響情況如圖1.1所示：
圖1.1 新金融工具準(zhǔn)則對(duì)金融企業(yè)的影響來(lái)源：中匯會(huì)計(jì)師事務(wù)所 |
