2014年7月，國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）發(fā)布了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號——金融工具》（IFRS 9）。2017年3月，財政部發(fā)布了修訂后的新金融工具準(zhǔn)則，包括《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》（CAS 22）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》（CAS 23）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第24號——套期會計》（CAS 24）和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37 號——金融工具列報》（CAS 37）。新金融工具準(zhǔn)則分類分批實(shí)施，其中：在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表的企業(yè)，自2018年1月1日起施行；其他境內(nèi)上市企業(yè)，自2019年1月1日起施行；執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的非上市企業(yè)，自2021年1月1日起施行。

新金融工具準(zhǔn)則保持了與IFRS 9的趨同。核心變化內(nèi)容包括： 一是金融資產(chǎn)分類由現(xiàn)行“四分類”改為“三分類”，減少金融資產(chǎn)類別，提高分類的客觀性和有關(guān)會計處理的一致性；二是金融資產(chǎn)減值會計由“已發(fā)生損失法”改為“預(yù)期損失法”，以更加及時、足額地計提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，揭示和防控金融資產(chǎn)信用風(fēng)險；三是修訂套期會計相關(guān)規(guī)定，使套期會計更加如實(shí)地反映企業(yè)的風(fēng)險管理活動。

致同將就新金融工具準(zhǔn)則發(fā)布系列解讀文章，包括：變化概述、新舊對比、概念及適用范圍、確認(rèn)和終止確認(rèn)、金融資產(chǎn)和負(fù)債的分類、攤余成本和公允價值的計量、金融工具的減值、套期會計、列報與披露、新舊銜接、行業(yè)影響及新準(zhǔn)則應(yīng)用實(shí)務(wù)案例分析等。

本期主要解讀新金融工具準(zhǔn)則的變化概述與核心要求。

修訂后的CAS 22、CAS 23實(shí)施時應(yīng)當(dāng)予以追溯應(yīng)用，但企業(yè)不需要重述前期比較數(shù)據(jù)；除特定情況外，修訂后的CAS24采用未來適用法。在新舊準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換時，金融工具原賬面價值和在新金融工具準(zhǔn)則施行日的新賬面價值之間的差額，計入新金融工具準(zhǔn)則新施行日所在年度報告期間的期初留存收益或其他綜合收益。

新舊準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換時，主要涉及的銜接過渡事項包括：

1.   業(yè)務(wù)模式

以施行日的既有事實(shí)和情況為基礎(chǔ)； 無須考慮企業(yè)之前的業(yè)務(wù)模式。 

2.   合同現(xiàn)金流量特征

以初始確認(rèn)時存在的事實(shí)和情況為基礎(chǔ)，對特定貨幣時間價值要素修正及提前還款特征的公允價值等項目進(jìn)行評估。 

3.   指定或撤銷指定

以施行日的既有事實(shí)和情況為基礎(chǔ)，進(jìn)行指定或撤銷指定和評估。包括金融資產(chǎn)與金融負(fù)債的指定或撤銷指定，自身信用風(fēng)險的會計錯配評估等。 

4.   計量

• 應(yīng)當(dāng)以公允價值計量的混合合同但之前未以公允價值計量的，其在前期比較財務(wù)報表期末的公允價值應(yīng)當(dāng)?shù)扔谄涓鹘M成部分期末公允價值之和。

• 以成本計量的無報價的權(quán)益工具投資，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以其在施行日的公允價值計量。 

• 實(shí)際利率法追溯調(diào)整不切實(shí)可行的，以施行日的公允價值，作為該金融資產(chǎn)的新賬面余額或該金融負(fù)債的新攤余成本。

• 在施行日，企業(yè)計量金融工具減值的，應(yīng)當(dāng)使用無須付出不必要的額外成本或努力即可獲得的合理且有依據(jù)的信息，確定金融工具在初始確認(rèn)日的信用風(fēng)險，并將該信用風(fēng)險與施行日的信用風(fēng)險進(jìn)行比較。

• 企業(yè)在施行日必須付出不必要的額外成本或努力時才可獲得合理且有依據(jù)的信息的，企業(yè)在每一資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)當(dāng)按照等于其整個存續(xù)期的預(yù)期信用損失來計量其損失準(zhǔn)備，直至該金融工具終止確認(rèn)。

新金融工具準(zhǔn)則降低了金融資產(chǎn)分類的復(fù)雜程度，并減少了人為因素及主觀判斷對分類結(jié)果的影響。因為對于特定企業(yè)來說，業(yè)務(wù)模式通常具有客觀性和一貫性，而管理當(dāng)局的意圖則多依據(jù)主觀判斷。對于提高中國企業(yè)——特別是金融企業(yè)和投資機(jī)構(gòu)——的財務(wù)信息質(zhì)量，增強(qiáng)中國內(nèi)陸上市公司之間財務(wù)業(yè)績的可比性，具有一定的積極意義。

另外，采用新金融工具準(zhǔn)則也有可能引導(dǎo)企業(yè)改變其經(jīng)營決策。實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則后，有可能導(dǎo)致更多的金融資產(chǎn)以公允價值計量并列報，引起會計實(shí)務(wù)和企業(yè)經(jīng)濟(jì)決策的變化。

金融機(jī)構(gòu)及其他持有大量按攤余成本或FVOCI計量的金融資產(chǎn)組合的企業(yè)將受到最大影響，特別是來自預(yù)期信用損失模型的影響。對于這些企業(yè)來說，盡快評估新準(zhǔn)則帶來的影響是至關(guān)重要的。新預(yù)期信用損失模型的實(shí)施將充滿挑戰(zhàn)，并可能涉及信用管理系統(tǒng)的重大修改。

從修訂后準(zhǔn)則的過渡和實(shí)施角度，企業(yè)還需要調(diào)整相關(guān)的系統(tǒng)、流程和內(nèi)部控制機(jī)制來適用新金融工具準(zhǔn)則的影響。