1．投資的概念

　　投資是指企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟(jì)行為。

　　2．投資的特點(diǎn)

　?。?）外向性

　　（2）收益性

　?。?）風(fēng)險(xiǎn)性

　　按照管理層持有意圖分類，投資主要可以分為以下幾類：

　　1．以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

　　2．持有至到期投資

　　3．貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

　　4．可供出售金融資產(chǎn)

　　5．長期股權(quán)投資

　　此外，投資按內(nèi)容可分為實(shí)物性資產(chǎn)投資、貨幣性資產(chǎn)投資、無形資產(chǎn)投資等。

　　主要是指企業(yè)為了在近期內(nèi)出售或回購而取得并持有的衍生金融資產(chǎn)。如企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等

　　交易性金融資產(chǎn)具有以下特點(diǎn)：

　　（1）變現(xiàn)能力強(qiáng)

　?。?）持有時(shí)間較短

　　（3）不以控制被投資單位等為目的

　　1．“交易性金融資產(chǎn)”賬戶 。核算企業(yè)為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資等交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。借方登記交易性金融資產(chǎn)的取得成本、資產(chǎn)負(fù)債表日其公允價(jià)值高于賬面余額的差額，貸方登記登記資產(chǎn)負(fù)債表日其公允價(jià)值低于賬面余額的差額，以及企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)的成本。本賬戶可按交易性金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。

　　2．“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶 。屬于損益類賬戶。核算交易性金融資產(chǎn)等因公允價(jià)值變動(dòng)而形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。貸方登記資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)等的公允價(jià)值高于賬面余額的差額，借方登記資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)等的公允價(jià)值低于賬面余額的差額。

　　3．“應(yīng)收股利”賬戶。核算因股權(quán)投資而產(chǎn)生的現(xiàn)金股利。

　　4．“應(yīng)收利息”賬戶 。核算因債券投資而產(chǎn)生的利息收益。

　　5．“投資收益”賬戶 。核算企業(yè)投資所發(fā)生的損益。

　　企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按其公允價(jià)值，借記“交易性金融資產(chǎn)——成本”賬戶，按發(fā)生的交易費(fèi)用，借記“投資收益”賬戶，按已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”賬戶，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等賬戶。

　　交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具時(shí)新增的外部費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出。

　　企業(yè)持有交易性金融資產(chǎn)期間，對于被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或在資產(chǎn)負(fù)債表日按一次還本、分期付息債券投資的票面利率計(jì)算的利息金額，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”賬戶，貸記“投資收益”賬戶。

　　【例5-1】2013年1月8日，甲公司購入丙公司發(fā)行的公司債券，該債券于2012年7月1日發(fā)行，面值為3 000萬元，票面利率為5%，債券利息按年支付。公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，支付價(jià)款為3 225萬元（其中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息75萬元），另支付交易費(fèi)用30萬元。2013年2月5日，甲公司收到該筆債券利息75萬元。2014年2月10日，甲公司收到債券利息150萬元。

　　編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　?。?）2013年1月8日，購入丙公司債券：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本 31 500 000

　　　　應(yīng)收利息 750 000

　　 投資收益 300 000

　　　貸：銀行存款 32 550 000

　?。?）2013年2月5日，收到購買價(jià)款中包含的丙公司已宣告發(fā)放的債券利息：

　　借：銀行存款 750 000

　　　貸：應(yīng)收利息 750 000

　?。?）2013年12月31日，確認(rèn)丙公司債券的利息收入：

　　年利息收入=30 000 000×5%=1 500 000（元）

　　借：應(yīng)收利息 1 500 000

　　　貸：投資收益 1 500 000

　?。?）2014年2月10日，收到丙公司的債券利息：

　　借：銀行存款 1 500 000

　　　貸：應(yīng)收利息 1 500 000

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，按交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶；公允價(jià)值低于其賬面余額時(shí)編制相反的會(huì)計(jì)分錄。

　　出售交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按該金融資產(chǎn)的賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)”賬戶，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶，按照上述借貸方之間的差額貸記或借記“投資收益”賬戶。

　　【例5-2】A公司2013年1月1日購入股票1 500股，每股市價(jià)4．80元，交易費(fèi)用750元；1月31日，市價(jià)為每股5元；3月31日，市價(jià)為每股4．70元；4月2日，A公司將此股票全部售出，每股售價(jià)4．90元。編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　?。?）2013年1月1日，購入股票：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本（1 500×4．80）7 200

　　　　投資收益 750

　　　貸：銀行存款 7 950

　?。?）2013年1月31日，股票市價(jià)變動(dòng)：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)(1 500×(5－4．8))300

　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 300

　?。?）2013年3月31日，股票市價(jià)再次變動(dòng)：

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益（1 500×（5－4．70））450

　　　貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 450

　?。?）2013年4月2日，出售該股票：

　　借：銀行存款（1 500×4．90） 7 350

　　　　交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)（450－300）150

　　　貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 7 200

　　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益 150

　　　 投資收益 （7 350+150－7 200－150）150 

　　是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

　　1．到期日固定、回收金額固定或可確定。

　　2．有明確意圖持有至到期。

　　3．有能力持有至到期。

　　4．到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)會(huì)產(chǎn)生影響。

　　企業(yè)核算持有至到期投資，應(yīng)設(shè)置“持有至到期投資”賬戶。該賬戶屬于資產(chǎn)類賬戶，核算企業(yè)持有至到期投資的攤余成本。本賬戶應(yīng)當(dāng)按照持有至到期投資的類別和品種，分“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等明細(xì)賬戶進(jìn)行核算。

　　1．取得持有至到期投資時(shí)，應(yīng)按該投資的面值，借記“持有至到期投資——成本”賬戶，按支付價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息金額，借記“應(yīng)收利息”賬戶，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等賬戶，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”賬戶。

　　2．資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資為一次還本、分期付息債券投資的，應(yīng)按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息金額，借記“應(yīng)收利息”賬戶，按持有至到期投資的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入金額，貸記“投資收益”賬戶，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”賬戶。

　　3．將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應(yīng)在重分類日按該資產(chǎn)的公允價(jià)值，借記“可供出售金融資產(chǎn)”賬戶，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資——成本”、“持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息”賬戶，貸記或借記“持有至到期投資——利息調(diào)整”賬戶，按其差額，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”賬戶。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。

　　4．出售持有至到期投資時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資——成本”、“持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息”賬戶，貸記或借記“持有至到期投資——利息調(diào)整”賬戶，按其差額，貸記或借記“投資收益”賬戶。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。

　　【例5-3】某企業(yè)2013年1月1日購入B公司同日發(fā)行的5年期一次還本付息債券，票面年利率為8%，債券面值為600000元，實(shí)際支付價(jià)款650 000元，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。假定發(fā)行時(shí)的市場利率為6%，年末計(jì)息一次。各期溢價(jià)攤銷情況見表5-1。

　　根據(jù)上述資料，編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　（1）2013年1月1日購入債券：

　　借：持有至到期投資——成本 600 000

　　 持有至到期投資——利息調(diào)整 50 000

　　　貸：銀行存款 650 000

　?。?）年末計(jì)算應(yīng)計(jì)利息及投資收益：

　?、?013年年末：

　　借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息 48 000

　　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整 9 000

　　　　　投資收益 39 000

　?、?014年年末：

　　借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息 48 000

　　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整 9 540

　　　　　投資收益 38 460

　?、?015年年末：

　　借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息 48 000

　　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整 10 112

　　　　 投資收益 37 888

　?、?016年年末：

　　借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息 48 000

　　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整 10 719

　　　　　投資收益 37 281

　　⑤2017年年末：

　　借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息 48 000

　　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整 10 629

　　　　　投資收益 37 371

　?。?）到期收回本息：

　　借：銀行存款 840 000

　　　貸：持有至到期投資——成本 600 000

　　　　　　　　　　　 ——應(yīng)計(jì)利息 240 000

　　債券折價(jià)攤銷的賬務(wù)處理原理同上。

　　可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除了下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)，如企業(yè)購入的活躍市場上有報(bào)價(jià)的股票、債券和基金等。

　　1．貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；

　　2．持有至到期投資；

　　3．以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　企業(yè)核算可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”賬戶。該賬戶屬于資產(chǎn)類賬戶，核算可供出售的股票投資、債券投資等金融資產(chǎn)。

　　本賬戶應(yīng)當(dāng)按照可供出售金融資產(chǎn)類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。

　　1．企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)按其公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和，借記“可供出售金融資產(chǎn)——成本”賬戶，按支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利金額，借記“應(yīng)收股利”賬戶，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等賬戶。企業(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的，應(yīng)按債券的面值，借記“可供出售金融資產(chǎn)——成本”賬戶，按支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息金額，借記“應(yīng)收利息”賬戶，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等賬戶，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”賬戶。

　　2．資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售債券為一次還本、分期付息債券投資的，應(yīng)依據(jù)按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息金額，借記“應(yīng)收利息”賬戶，按依據(jù)可供出售債券的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入金額，貸記“投資收益”賬戶，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”賬戶。

　　可供出售債券為一次還本付息債券投資的，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按依據(jù)票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息，借記“可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息”賬戶，按依據(jù)可供出售債券的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息金額，貸記“投資收益”賬戶，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”賬戶。

　　3．資產(chǎn)負(fù)債表日，按可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶，貸記“資本公積——其他資本公積”賬戶；公允價(jià)值低于其賬面余額時(shí)編制相反的會(huì)計(jì)分錄。

　　4．出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按其賬面余額，貸記“可供出售金融資產(chǎn)——成本（或公允價(jià)值變動(dòng)、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息）”等賬戶，按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”賬戶，按其差額，貸記或借記“投資收益”賬戶。

　　【例5-4】A企業(yè)持有B企業(yè)的少量股票，被歸類為可供出售金融資產(chǎn)，購入時(shí)買價(jià)為18 000元。2013年12月31日，該股票的公允價(jià)值為22 500元，并調(diào)整了賬面價(jià)值，A企業(yè)已確認(rèn)為所有者權(quán)益的累計(jì)利得為4 500元（根據(jù)規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌損益外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益）。2014年1月1日，企業(yè)將該股票出售，獲得存款22 575元。A企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　?。?）購入股票：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本18 000

　　　貸：銀行存款 18 000

　?。?）2013年12月31日，股價(jià)變動(dòng)：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)4 500

　　　貸：資本公積——其他資本公積 4 500

　?。?）2014年1月1日，出售該股票：

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)入轉(zhuǎn)讓當(dāng)期的損益=22 575+4 500－18 000－4 500=4 575（元）

　　借：銀行存款 22 575

　　　　資本公積——其他資本公積 4 500

　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 18 000

　　　　　　　　　　　 ——公允價(jià)值變動(dòng) 4 500

　　　　 投資收益 4 575 

　　是指投資方對被投資方能夠?qū)嵤┛刂苹蚓哂兄卮笥绊懙臋?quán)益性投資，以及對合營企業(yè)的權(quán)益性投資。

　　1．企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對子公司的投資；

　　2．企業(yè)持有的能夠與其他合營方對被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)的投資；

　　3．企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)的投資。

　　控制包含三項(xiàng)基本要素，在判斷投資方是否能夠控制被投資方時(shí)，如果投資方具備以下所有的要素，則投資方能夠控制被投資方：

　　（1）擁有對被投資方的權(quán)力；

　?。?）通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)；

　?。?）有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)利影響其回報(bào)金額。

　　共同控制是指按照合同約定對某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，它僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實(shí)施共同控制的，被投資單位為其合營企業(yè)。在確定是否構(gòu)成共同控制時(shí)，一般考慮以下情況作為確定基礎(chǔ)：

　?。?）任何一個(gè)合營方均不能單獨(dú)控制合營企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)；

　　（2）涉及合營企業(yè)基本經(jīng)營活動(dòng)的決策需要各合營方一致同意；

　?。?）各合營方可能通過合同或協(xié)議的形式任命其中一個(gè)合營方對合營企業(yè)的日?；顒?dòng)進(jìn)行管理，但其必須在各合營方已經(jīng)一致同意的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策范圍內(nèi)行使管理權(quán)。

　　重大影響是指對一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或與其他方一起共同控制這些政策的制定。當(dāng)投資企業(yè)擁有被投資單位20%~50%的表決權(quán)資本時(shí)，一般認(rèn)為該企業(yè)對被投資單位具有重大影響，除非有明確的證據(jù)表明該種情況下不能參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策，不形成重大影響。

　　此外，雖然投資企業(yè)擁有被投資單位20%以下的表決權(quán)資本，但只要符合下列情況之一的，應(yīng)認(rèn)定其對被投資單位具有重大影響：①在被投資單位的董事會(huì)或類似的權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表；②參與被投資單位的政策制定過程，包括股利分配政策等的制定；③向被投資單位派出管理人員；④向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料；⑤與被投資單位之間發(fā)生重要交易。

　　1．成本法

　　在成本法下，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　長期股權(quán)投資的成本法適用于：企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資，即企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資。

　　2．權(quán)益法

　　權(quán)益法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

　　企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

　　權(quán)益法適用于：

　?。?）對合營企業(yè)投資

　?。?）對聯(lián)營企業(yè)投資

　　為了核算長期股權(quán)投資，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“長期股權(quán)投資”賬戶。借方登記：長期股權(quán)投資的取得成本；采用權(quán)益法核算時(shí)按被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤等計(jì)算的企業(yè)應(yīng)分享的收益額。貸方登記：收回長期股權(quán)投資的價(jià)值；采用權(quán)益法核算時(shí)按被投資方宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤時(shí)投資企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有收益額；按被投資單位發(fā)生的凈虧損計(jì)算的應(yīng)分擔(dān)的虧損額。期末借方余額，反映企業(yè)持有的長期股權(quán)投資的價(jià)值。

　　取得長期股權(quán)投資的形式：

　　以支付現(xiàn)金的形式取得的長期股權(quán)投資

　　投資者投入的長期股權(quán)投資

　　以支付現(xiàn)金的形式取得的長期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅費(fèi)及其他必要支出。

　　企業(yè)以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的價(jià)款及與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金等，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，借記“長期股權(quán)投資”賬戶，按實(shí)際支付的價(jià)款及手續(xù)費(fèi)、傭金等，貸記“銀行存款”等賬戶。如果實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，作為應(yīng)收項(xiàng)目處理，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的成本。

　　【例5-5】2014年7月2日，A公司以銀行存款購買了B公司的股票2 000 000股作為長期投資，每股買入價(jià)為8元（股價(jià)中包含0．30元的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利），另支付相關(guān)稅費(fèi)8 000元。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資 15 408 000

　　　　應(yīng)收股利 600 000

　　　貸：銀行存款 16 008 000

　　投資者投入的長期股權(quán)投資是指投資者將其持有的對第三方的投資作為出資投入企業(yè)形成的長期股權(quán)投資。

　　投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。如果投資各方在投資合同或協(xié)議中約定的價(jià)值明顯高于或低于公允價(jià)值的，應(yīng)以公允價(jià)值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　接受投資者投入的長期股權(quán)投資時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值以及相關(guān)稅費(fèi)等作為初始投資成本，借記“長期股權(quán)投資——成本”賬戶，按照投資者出資構(gòu)成實(shí)收資本（或股本）的部分，貸記“實(shí)收資本”（或“股本”）賬戶，按照支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款”等賬戶，按照上述借貸方之間的差額，貸記“資本公積”賬戶。

　　【例5-6】2014年5月10日，A公司接受B公司以其所持有的C公司長期股權(quán)作為對A公司的投資。B公司持有的該項(xiàng)股權(quán)的賬面余額為5 550萬元，未計(jì)提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。A公司和B公司約定該股權(quán)的價(jià)值為6 000萬元，占A公司所有者權(quán)益總額的70%。假定A公司2014年5月10日的所有者權(quán)益總額為7 500萬元，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資 60 000 000

　　　貸：實(shí)收資本 （75 000 000×70%）52 500 000

　　　　 資本公積——資本溢價(jià) 7 500 000 

　被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤中，投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

　　投資企業(yè)在確認(rèn)自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。

　　【例5-7】甲公司于2013年4月10日取得乙公司60%的股權(quán)，成本為12 000 000元。2014年2月6日，乙公司宣告分派利潤，甲公司按照持股比例可取得100 000元。乙公司于2014年2月12日實(shí)際分派利潤。甲公司應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

　?。?） 2013年4月10日取得乙公司股權(quán)時(shí)

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司 12 000 000

　　　貸：銀行存款 12 000 000

　?。?） 2014年2月6日，乙公司宣告分派利潤時(shí)

　　借：應(yīng)收股利 100 000

　　　貸：投資收益 100 000

　?。?）乙公司于2014年2月12日實(shí)際分派利潤時(shí)

　　借：銀行存款 100 000

　　　貸：應(yīng)收股利 100 000

　　進(jìn)行上述處理后，如相關(guān)長期股權(quán)投資存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

　在權(quán)益法下，“長期股權(quán)投資”賬戶還應(yīng)分“成本”、“損益調(diào)整”、“其他權(quán)益變動(dòng)”等明細(xì)賬戶進(jìn)行核算。

　　取得長期股權(quán)投資時(shí)，長期股權(quán)投資的初始投資成本大于其應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不需進(jìn)行調(diào)整，直接構(gòu)成長期股權(quán)投資的成本，借記“長期股權(quán)投資——成本”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于其應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，借記“長期股權(quán)投資——成本”賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶，按其差額，貸記“營業(yè)外收入”賬戶（非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資）或“資本公積”賬戶（同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資）。

　　【例5-8】2014年7月1日，A公司以銀行存款750萬元投資B公司（非同一控制），占B公司有表決權(quán)股份的25%，采用權(quán)益法核算。當(dāng)日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為4500萬元，假定不考慮其他因素。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資——成本11 250 000

　　　貸：銀行存款 7 500 000

　　　　　營業(yè)外收入 3 750 000

　　企業(yè)持有長期股權(quán)投資期間，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤時(shí)，應(yīng)根據(jù)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”賬戶，貸記“投資收益”賬戶；被投資單位發(fā)生凈虧損時(shí)，應(yīng)編制相反會(huì)計(jì)分錄，但應(yīng)以“長期股權(quán)投資”賬戶的賬面價(jià)值減記至零為限，借記“投資收益”賬戶，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”賬戶。

　　被投資單位以后期間宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時(shí)，企業(yè)按應(yīng)分得的部分，借記“應(yīng)收股利”賬戶，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”賬戶。收到被投資單位發(fā)放的股票股利時(shí)，不進(jìn)行賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記。

　　【例5-9】2011年1月1日，A公司在公開交易的證券市場上購買B公司30%的表決權(quán)股份；A公司實(shí)際支付銀行存款1350 000元；2011年1月1日，B公司的所有者權(quán)益總額為2 250 000元；2011年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤750 000元；2012年5月2日B公司宣告分派現(xiàn)金股利450 000元，2012年度B公司發(fā)生凈損失2 700 000元；2013年度B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤900 000元；A公司和B公司適用的企業(yè)所得稅稅率均為25%。假定2012年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值等于其賬面價(jià)值；除長期股權(quán)投資外，A公司在B公司中沒有其他長期權(quán)益。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　?。?）2011年1月1日購入B公司股票：

　　借：長期股權(quán)投資——成本1 350 000

　　　貸：銀行存款 1 350 000

　　（2）2011年度，B公司實(shí)現(xiàn)利潤：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 225 000

　　　貸：投資收益——股權(quán)投資收益 225 000

　　實(shí)現(xiàn)的投資收益為225 000元（750 000×30%），此時(shí)，長期股權(quán)投資余額為1 575 000元（1 350 000+225 000）

　　（3）2012年5月2日，B公司宣告分派現(xiàn)金股利：

　　借：應(yīng)收股利——B公司 135 000

　　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 135 000

　　應(yīng)收股利金額為135 000元（450 000×30%），此時(shí)，長期股權(quán)投資余額為1 440 000元（1 575 000－135 000）。

　?。?）2012年度，B公司發(fā)生虧損：

　　借：投資收益——股權(quán)投資損失 810 000

　　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 810 000

　　A公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的虧損金額為810 000元（2 700 000×30%），此時(shí)，長期股權(quán)投資余額為630 000元（1 440 000-810000）。

　　（5）2013年度，B公司實(shí)現(xiàn)利潤：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 270 000

　　　貸：投資收益——股權(quán)投資收益 270 000

　　實(shí)現(xiàn)的投資收益為270 000元（900 000×30%），此時(shí)，長期股權(quán)投資余額為900 000元（630 000+270 000）。

　在持股比例不變的情況下，被投資單位發(fā)生除凈損益意外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)”賬戶，貸記或借記 “資本公積——其他資本公積”賬戶。

　　【例5-10】A企業(yè)持有B企業(yè)30%的股份，B企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的金額為750萬元，除該事項(xiàng)外，B企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤為4 500萬元。假定A企業(yè)與B企業(yè)使用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，投資時(shí)有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值也相同，不考慮相關(guān)的所得稅影響。A企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 13 500 000

　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動(dòng) 2 250 000

　　　貸：投資收益——股權(quán)投資收益 13 500 000

　　　　　資本公積——其他資本公積 2 250 000 

　　處置長期股權(quán)投資時(shí)，按實(shí)際收到的價(jià)款與長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額確認(rèn)投資損益。

　　在采用權(quán)益法核算時(shí)，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)原記入資本公積的相關(guān)金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”賬戶，貸記或借記“投資收益”賬戶。

　　【例5-11】A企業(yè)對B企業(yè)投資按成本法核算，其投資成本為75 000元，對該投資已計(jì)提減值準(zhǔn)備15 000元。轉(zhuǎn)讓該投資，取得銀行存款82 500元（不考慮相關(guān)費(fèi)用）。A企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：銀行存款 82 500

　　　　長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 15 000

　　　貸：長期股權(quán)投資——成本 75 000

　　　　　投資收益 22 500 

　　處置長期股權(quán)投資時(shí)，按實(shí)際收到的價(jià)款與長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額確認(rèn)投資損益。

　　在采用權(quán)益法核算時(shí)，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)原記入資本公積的相關(guān)金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”賬戶，貸記或借記“投資收益”賬戶。

　　【例5-11】A企業(yè)對B企業(yè)投資按成本法核算，其投資成本為75 000元，對該投資已計(jì)提減值準(zhǔn)備15 000元。轉(zhuǎn)讓該投資，取得銀行存款82 500元（不考慮相關(guān)費(fèi)用）。A企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：銀行存款 82 500

　　　　長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 15 000

　　　貸：長期股權(quán)投資——成本 75 000

　　　　　投資收益 22 500 

　　1．“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”賬戶，核算企業(yè)長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備。

　　2．“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”賬戶，核算企業(yè)持有至到期投資的減值準(zhǔn)備。

　　3．“資產(chǎn)減值損失”賬戶，核算企業(yè)計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失。

　　【例5-12】2013年12月31日，A公司持有B公司普通股股票的賬面價(jià)值為1 050 000元，作為長期股權(quán)投資并采用權(quán)益法進(jìn)行核算；由于B公司當(dāng)年經(jīng)營不善，資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，使得股票市價(jià)下跌至900 000元，短期內(nèi)難以恢復(fù)；假定A公司本年度首次對該項(xiàng)長期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失——長期股權(quán)投資減值損失 150 000

　　　貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備——B公司 150 000

　　其中，計(jì)提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金額為150 000元（1050 000-900 000）。

　　【例5-13】A企業(yè)2014年3月1日以75 000元購入B企業(yè)按面值發(fā)行的2年期債券。資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)該債券減值7500元。A企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失——持有至到期投資減值損失7 500

　　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 7 500