何廣濤

在增值稅的政策體系內(nèi)，銷售額是一個非常重要的概念。本次小微企業(yè)免征增值稅，以銷售額作為判別指標(biāo)，按月納稅的，月銷售額指標(biāo)為不超過10萬元，按季度納稅的，季度銷售額指標(biāo)為不超過30萬元，因而納稅人必須正確理解什么是銷售額，以及它在不同場合的含義。

1. 銷售額不是會計收入，也不是企業(yè)所得稅收入，而是增值稅下計算銷項稅額（一般計稅）或應(yīng)納稅額（簡易計稅）的計稅依據(jù)，它本身是不含增值稅的?！对鲋刀悤盒袟l例》第六條規(guī)定，銷售額為納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷售行為收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。

2. 銷售額產(chǎn)生的前提是發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，亦即發(fā)生納稅義務(wù)，如果納稅義務(wù)沒有發(fā)生，即便收到了款項也不應(yīng)申報納稅，自然此時也就不存在銷售額的概念。

例1：某小規(guī)模納稅人建筑企業(yè)在入場前收到發(fā)包方支付的預(yù)付款，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點政策的通知》（財稅〔2017〕58號）規(guī)定，尚未發(fā)生納稅義務(wù)，預(yù)收款不應(yīng)確認(rèn)為銷售額。

3．納稅人發(fā)生某些銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)行為，出于穩(wěn)定稅負(fù)等因素的考慮，現(xiàn)行政策允許差額計稅，即以納稅人收取的全部價款和價外費用扣除允許差額的項目后的余額為銷售額。如《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第（三）項規(guī)定，

試點納稅人提供建筑服務(wù)適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額?！?/p>

4. 特別提醒的是，差額計稅銷售額的確定方法，是先差后除，也就是先按照含稅價款計算差額，然后再按照本納稅人適用的征收率進(jìn)行價稅分離。

例2：某小規(guī)模納稅人建筑企業(yè)2019年1季度收取工程進(jìn)度款206萬元，向業(yè)主開具普通發(fā)票，支付勞務(wù)分包款198萬元，取得對方開具的增值稅普通發(fā)票，金額180萬元，稅額18萬元，稅率為10%。則該小規(guī)模納稅人本季度的銷售額為：（206－198）÷1.03＝7.77（萬元），而非206÷1.03－198÷1.10＝20（萬元）。

5．原政策體系下，小微企業(yè)免征增值稅，銷售額的判斷標(biāo)準(zhǔn)是差額前的口徑，《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第4號）改為差額后的口徑，大大增加了可以享受免稅優(yōu)惠的范圍。第二條規(guī)定，適用增值稅差額征稅政策的小規(guī)模納稅人，以差額后的銷售額確定是否可以享受本公告規(guī)定的免征增值稅政策。《增值稅納稅申報表（小規(guī)模納稅人適用）》中的“免稅銷售額”相關(guān)欄次，填寫差額后的銷售額。

例2中的小規(guī)模納稅人如為按季度納稅，則可享受小微企業(yè)免稅政策。

6．盡管4號公告已明確，可以差額后的銷售額確定是否享受免稅政策，但作為一般納稅人登記門檻的500萬元銷售額標(biāo)準(zhǔn)，卻不能按照差額后的口徑來執(zhí)行?！对鲋刀愐话慵{稅人登記管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第43號）第二條第三款規(guī)定，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)有扣除項目的納稅人，其應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額按未扣除之前的銷售額計算。

這一標(biāo)準(zhǔn)并未被4號公告所突破，因此，當(dāng)小規(guī)模納稅人差額前的年應(yīng)稅銷售額超過500萬元，必須按規(guī)定登記為一般納稅人。

同樣的道理，如果現(xiàn)一般納稅人要想轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，轉(zhuǎn)登記前連續(xù)12個月或者連續(xù)4個季度累計銷售額不得超過500萬元，這個500萬元也是差額前的口徑。