注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的目標(biāo)是對財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)發(fā)表審計(jì)意見。被審計(jì)單位的內(nèi)部控制目標(biāo)之一旨在合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，即內(nèi)部控制為合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)提供了基礎(chǔ)。

為了識別潛在錯(cuò)報(bào)的類型、考慮導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素，以及設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，提高審計(jì)效率和效果，審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制。

審計(jì)準(zhǔn)則將內(nèi)部控制分為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估過程、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動(dòng)、對控制的監(jiān)督五個(gè)要素。該分類提供了了解內(nèi)部控制的框架，但無論對內(nèi)部控制要素如何進(jìn)行分類，注冊會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮被審計(jì)單位某項(xiàng)控制，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報(bào)存在的重大錯(cuò)報(bào)。也就是說，在了解和評價(jià)內(nèi)部控制時(shí)，采用的具體分析框架及控制要素的分類并不唯一，重要的是能否實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。

在具體執(zhí)行時(shí)，可以將內(nèi)部控制分為整體和業(yè)務(wù)流程兩個(gè)層面進(jìn)行。

了解和評價(jià)整體層面內(nèi)部控制，是針對內(nèi)部控制五要素中的四個(gè)要素，即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估過程、信息系統(tǒng)與溝通和控制監(jiān)督，該層面內(nèi)中內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)聯(lián)性較強(qiáng)。

了解和評價(jià)業(yè)務(wù)流程層面內(nèi)部控制，更多傾向于對控制活動(dòng)的了解和評價(jià)，以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

在業(yè)務(wù)流程層面了解和評估內(nèi)部控制的一般步驟為：

（1）確定被審計(jì)單位的重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別。例如，本案例中A公司業(yè)務(wù)流程分為采購與付款、工薪與人事、生產(chǎn)與倉儲(chǔ)、銷售與收款、籌資與投資、固定資產(chǎn)六個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)；

（2）了解重要業(yè)務(wù)流程，并記錄獲得的了解；

（3）確定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)；

（4）識別和了解相關(guān)控制；

（5）執(zhí)行穿行測試，證實(shí)對業(yè)務(wù)流程和相關(guān)控制的了解；

（6）進(jìn)行初步評價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評估。

內(nèi)部控制兩個(gè)層面的了解同等重要，缺一不可，兩者共同構(gòu)成內(nèi)部控制了解與評價(jià)的核心內(nèi)容。

需要注意的是，注冊會(huì)計(jì)師在了解內(nèi)部控制時(shí)應(yīng)關(guān)注兩類風(fēng)險(xiǎn)：

一是特別風(fēng)險(xiǎn)。

1211號審計(jì)準(zhǔn)則第一百零九條第一款規(guī)定，對特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)相關(guān)控制的設(shè)計(jì)情況，并確定其是否已經(jīng)得到執(zhí)行。與重大非常規(guī)交易或判斷事項(xiàng)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)很少受到日?？刂频募s束，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位是否針對該特別風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施了控制。例如，做出會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)是否由管理層或?qū)＜疫M(jìn)行了復(fù)核，是否建立了做出會(huì)計(jì)估計(jì)的正規(guī)程序，重大會(huì)計(jì)估計(jì)結(jié)果是否由治理層批準(zhǔn)等。再如，管理層在收到重大訴訟事項(xiàng)的通知時(shí)采取的措施，包括這類事項(xiàng)是否提交適當(dāng)?shù)膶＜遥ㄈ鐑?nèi)部或外部的法律顧問）處理，是否對該事項(xiàng)的潛在影響做出評估、是否確定該事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中的披露問題以及如何確定等。第一百一十條規(guī)定，如果管理層未能實(shí)施控制以恰當(dāng)應(yīng)對特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大缺陷，并考慮其對風(fēng)險(xiǎn)評估的影響。

二是僅通過實(shí)質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

1211號審計(jì)準(zhǔn)則第一百一十一條指出，作為風(fēng)險(xiǎn)評估的一部分，如果認(rèn)為僅通過實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無法將認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)被審計(jì)單位針對這些風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的控制，并確定其執(zhí)行情況。

第一百一十二條指出，在被審計(jì)單位對日常交易采用高度自動(dòng)化處理的情況下，審計(jì)證據(jù)可能僅以電子形式存在，其充分性和適當(dāng)性通常取決于自動(dòng)化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮僅通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不能獲取充分、適當(dāng)審計(jì)證據(jù)的可能性。在這種情況下，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮依賴的相關(guān)控制的有效性，并對其進(jìn)行了解、評估和測試。

對內(nèi)部控制了解的深度，是指在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)對內(nèi)部控制了解的程序，包括評價(jià)控制的設(shè)計(jì)，并確定其是否得到執(zhí)行。

評價(jià)控制的設(shè)計(jì)是考慮一項(xiàng)控制單獨(dú)或連同其他控制是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)。

控制得到執(zhí)行是指某項(xiàng)控制存在且被審計(jì)單位正在使用。在實(shí)際了解時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先考慮控制的設(shè)計(jì)。

如果認(rèn)為被審計(jì)單位控制設(shè)計(jì)不當(dāng)，不需要再考慮控制是否得到執(zhí)行。如控制設(shè)計(jì)合理，則可考慮通過穿行測試，進(jìn)一步評價(jià)控制是否得到執(zhí)行。

了解內(nèi)部控制的審計(jì)程序包括：

（1）詢問被審計(jì)單位的人員、包括詢問治理層、管理層、財(cái)務(wù)人員以及與審計(jì)相關(guān)的其他人員；

（2）觀察特定控制的運(yùn)用；

（3）檢查文件和報(bào)告；

（4）追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。

這些程序既可單獨(dú)使用也可結(jié)合使用。但要注意詢問程序的局限性，不應(yīng)以詢問程序?yàn)橹?/strong>。