中美會計準則比較

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加入時間：2008-5-30

作者：財政部科研所 王建新

美國作為當今世界經(jīng)濟最為發(fā)達的國家，憑借其強大的綜合國力，美國財務(wù)會計準則委員會（FASB—Financial Accounting Standards Board）一直領(lǐng)導(dǎo)著世界會計潮流的走向，美國的財務(wù)會計準則和財務(wù)報告體系 (US GAAP—United States Generally Accepted Accounting Principles)被公認為世界范圍內(nèi)影響最大的會計模式。也一直被公認為全世界最健全、最有效的會計準則體系。FASB一再強調(diào)“在國際化的同時，也要維持高質(zhì)量會計準則”。在全球資本市場里，美國的資本市場亦被認為是世界上最開放、最完善和成熟的市場，資本市場的繁榮與其高質(zhì)量的GAAP存在密切關(guān)系。

中國企業(yè)將全面實施新會計準則，而我國的新會計準則又與國際財務(wù)報告準則實現(xiàn)了趨同。作為在中國經(jīng)營的美國企業(yè)，或者在美國資本市場上市的中國企業(yè)，以及在美國投資經(jīng)營的中國企業(yè)，都有面臨一個共同的問題：它們需要同時滿足中美兩個不同的會計準則，既要提供一份符合中國會計準則的財務(wù)報告，又要提供一份符合美國財務(wù)會計準則的財務(wù)報告。應(yīng)這一需求，本文試圖對中美財務(wù)會計準則進行系列比較：中國和美國兩個主權(quán)國家各自財務(wù)會計準則制定原則，具體會計準則，財務(wù)報告體系進行分析和比較。即對中美會計準則制定的背景，歷史淵源，適用原則的進行比較，并介紹國際上會計準則制定原則的融合趨勢；中國企業(yè)會計準則（PRC CAS）和美國財務(wù)會計準則（US GAAP）兩個準則體系中的準則回顧，涉及具體準則在16個方面的不同要求，試圖比較出財務(wù)會計處理上的差異，及財務(wù)報告中存在的差異。通過系列比較盡可能梳理出中美財務(wù)會計準則差異部分的脈絡(luò)。

一、美國和國際會計準則制定原則的進一步融合和發(fā)展

經(jīng)濟全球化要求全球資本市場一體化，而全球資本市場統(tǒng)一的重要前提之一便是全球會計準則的統(tǒng)一。統(tǒng)一的會計準則是統(tǒng)一國際資本市場的關(guān)鍵基礎(chǔ)。例如財務(wù)會計準則不統(tǒng)一，給不同國家的投資者比較不同市場的金融工具帶來了麻煩，加大了金融工具發(fā)行者的成本，各國金融監(jiān)管者也為之煩惱。若能統(tǒng)一會計準則，將使公司節(jié)省時間和資金，同時有助于建立高質(zhì)量的全球會計準則。目前，美歐會計監(jiān)管部門就統(tǒng)一會計準則逐步達成協(xié)議，這意味著統(tǒng)一國際會計準則的運動取得重大突破。

美國以規(guī)則為基礎(chǔ)制定GAAP的歷史，從30年代后期開始，發(fā)展已達70年之久。美國一向認為US GAAP是世界上最完善的準則，并排斥其他國家的準則在美國資本市場上運用。然而以規(guī)則為基礎(chǔ)，容易給企業(yè)濫用準則的機會，使之逃避準則的約束。美國資本市場在安然事件及隨后發(fā)生的一系列大公司會計丑聞之后，美國國內(nèi)對規(guī)則基礎(chǔ)模式進行嚴厲批評，并試圖考慮原則基礎(chǔ)模式的可行性。

2002年《薩班斯一奧克斯萊法案》的出臺后，美國會計方面主要采取兩大措施：一是改革會計準則的制訂方式，提出從以規(guī)則為基礎(chǔ)(Rules-based)，轉(zhuǎn)向以目標為導(dǎo)向，以原則為基礎(chǔ) (An objectives-oriented，Principles based) ；二是改進、完善現(xiàn)有的財務(wù)會計概念公告(SFACs) 即概念框架，并提高它在財務(wù)會計原則 (GAAP) 中的層次。對于薩班斯法案第108節(jié)(D)的要求，F(xiàn)ASB于2002年10月21日首先作出反應(yīng)。它提出了《美國準則以原則為基礎(chǔ)的建議稿》(以下簡稱建議稿)。FASB在建議稿中承認，現(xiàn)有的美國會計準則體系主要是以規(guī)則為基礎(chǔ)。建議稿建議今后會計準則的制定應(yīng)以原則為基礎(chǔ)，要體現(xiàn)以下三點要求：(1)對原則的運用應(yīng)更為廣泛，幾乎不存在對原則的例外；(2)為實施上述原則，也頒布各種解釋和操作指南(包括所有的來源，不限于來自FASB)；(3)采用概念框架建立原則，概念框架即現(xiàn)有SFACs是基本成功的，但尚有缺陷。

美國SEC首席會計師辦公室和經(jīng)濟分析辦公室的工作人員既認真研究了薩班斯法案第108節(jié)(D)(以下簡稱“法案”)的精神，又分析了FASB的建議稿和各方的評論與反映后，在2003年7月25日向國會提交《按照2002薩班斯法案108（D）條款要求對美國財務(wù)報告系統(tǒng)采用原則導(dǎo)向的會計體系進行研究的報告》(以下簡稱報告)，報告認為，法案的基本目的是要求美國今后制訂的會計準則，應(yīng)當通過提高投資者的信心和加強相互制衡關(guān)系來改進企業(yè)財務(wù)報告體系。這樣的會計準則應(yīng)能盡可能沒有空子被非法分子所鉆，從而不再成為他們進行財務(wù)欺詐和會計作假的“平臺”。如果在準則中只有原則，則編表者和審計師操作起來都會困難。因為職業(yè)判斷也需要必要的指南。一項以原則為基礎(chǔ)的準則，應(yīng)當有簡要的目標說明，指引編表者和審計師能夠明確交易(事項)的經(jīng)濟實質(zhì)，盡可能地避免界限測試，盡可能地消除例外。但還是要有足夠的一致的指南。報告中提出以目標為導(dǎo)向(objectives-oriented),更為一致地(moreconsistently)以原則為基礎(chǔ)(principles-based)來制定會計準則。與以規(guī)則為基礎(chǔ)的準則制定方式不同，以目標為導(dǎo)向的會計準則制定方式應(yīng)具有以下5項特征：(1)按已經(jīng)改進并一貫應(yīng)用的概念為基礎(chǔ)(2)明確指出準則的會計目標，引導(dǎo)編表者和審計師的注意力集中到交易的經(jīng)濟實質(zhì)(3)提供充分的、但不能是模糊或掩蓋目標的細節(jié)和結(jié)構(gòu)(4)盡量減少準則中的例外情況(5)避免使用百分比界限(界線)進行測試或規(guī)定。FASB基本同意SEC報告意見，完全接受以目標為導(dǎo)向的會計準則制定方式的新方案。

美國準則制定基礎(chǔ)的轉(zhuǎn)變?yōu)閁S GAAP與IAS之間的趨同奠定了基礎(chǔ)。2002年10月，F(xiàn)ASB和IASB簽署了一份諒解備忘錄，承諾共同制定適用于國內(nèi)公司和跨國公司財務(wù)報告的高質(zhì)量、可比的會計準則。雙方保證盡最大努力：（1）使其現(xiàn)行財務(wù)報告準則具有充分可比性；（2）協(xié)調(diào)其未來工作計劃以確保所制定的準則具有可比性。這標志著他們朝會計準則趨同的正式承諾邁出了重要一步。FASB承諾制定世界范圍內(nèi)的高質(zhì)量報告準則以支持全球資本市場的健康發(fā)展。通過與IASB在短期趨同項目，同時包括長期問題的合作，將大大提高成功的可能性。

2003年7月美國SEC提交了題為《對美國財務(wù)報告采用以原則為基礎(chǔ)的會計體系的研究》的研究報告，雖然其中仍然稱“現(xiàn)行美國準則是世界上最完善和最先進的會計準則”，但同時也十分強調(diào)“繼續(xù)進行國際協(xié)調(diào)的努力，并認可了FASB與國際會計準則委員會的協(xié)調(diào)努力?！?

2004年11月22日，F(xiàn)ASB與IASB聯(lián)合成立了一個業(yè)績報告國際工作組，以便幫助雙方完成業(yè)績報告準則的合作項目，提高財務(wù)報表中的信息在評價企業(yè)財務(wù)業(yè)績方面的有用性。

2006年2月27日，美國財務(wù)會計準則委員會與國際會計準則理事會發(fā)布了一項諒解備忘錄，重申了雙方制定高質(zhì)量全球資本市場通用會計準則的目標。雙方認為一套通用的高質(zhì)量會計準則將能夠提高財務(wù)報表的一致性、可比性和有效性，能夠使全球市場減少摩擦而順利運行。這是繼2002年10月雙方簽訂《諾沃克協(xié)議》后再次達成的協(xié)議。新協(xié)議包含了美國方面消除兩套準則之間調(diào)節(jié)項目的“路線圖”的主要內(nèi)容，也反映了歐洲證券監(jiān)管機構(gòu)委員會所做的推動會計準則改進的工作。

美國證券交易委員會（SEC）認可了第三國私人證券發(fā)行者在美國國內(nèi)市場可以使用國際財務(wù)報告準則，將來有可能在美國國內(nèi)市場采用國際財務(wù)報告準則。

二、中美會計準則的比較

（一）存貨

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第1號—存貨》

美國：《財務(wù)會計準則第151號—存貨成本，關(guān)于會計研究公告第43號第4章》

中國新修訂的存貨準則取消了存貨發(fā)出計價方法中的后進先出法，理由是后進先出法不能真實反映存貨流轉(zhuǎn)，同時，新準則明確規(guī)定存貨發(fā)生的借款費用應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會計準則第17號—借款費用》的規(guī)定予以資本化，計入存貨成本。而美國《財務(wù)會計準則第151號—存貨成本》則允許采用后進先出法。二者的具體比較如下：

（二）長期股權(quán)投資

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第2號—長期股權(quán)投資》

美國：《財務(wù)會計準則第52號—外幣折算》，《財務(wù)會計準則第94號—擁有多數(shù)投權(quán)子公司的合并》，《財務(wù)會計準則第107號—金融工具公允價值的披露》，《財務(wù)會計準則第109號—所得稅的會計處理》，《財務(wù)會計準則第115號—對某些債務(wù)性及權(quán)益性證券投資的會計處理》,《財務(wù)會計準則第126號—對一些不公開招股實體的金融工具的特定披露的豁免》,《財務(wù)會計準則第130號—報告綜合收益》,《財務(wù)會計準則第133號—衍生工具和套期活動的會計處理》,《財務(wù)會計準則第140號—金融資產(chǎn)及債務(wù)償還的轉(zhuǎn)讓和服務(wù)的會計處理》,《財務(wù)會計準則第142號—商譽和其它無形資產(chǎn)》,《財務(wù)會計準則第144號—長期資產(chǎn)減值或處置》

投資準則的核心內(nèi)容就是股權(quán)投資的初始計量和后續(xù)計量。其內(nèi)容與美國財務(wù)會計準則的具體比較如下：

（三）固定資產(chǎn)

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第4號—固定資產(chǎn)》

美國：《財務(wù)會計準則第34號—利息費用資本化》，《財務(wù)會計準則第42號—利息費用資本化重要性的確定》，《財務(wù)會計準則第58號—以權(quán)益法核算投資的財務(wù)報表中利息費用的資本化》，《財務(wù)會計準則第62號—某些免稅借款和捐贈與補助情況下的利息費用的資本化》，《財務(wù)會計準則第143號—資產(chǎn)處置義務(wù)》，《財務(wù)會計準則第144號—長期資產(chǎn)減值或處置》，《財務(wù)會計準則第146號—與退出或處置活動有關(guān)的成本會計處理》，《財務(wù)會計準則第153號—非貨幣性交易資產(chǎn)》

固定資產(chǎn)是企業(yè)非流動資產(chǎn)中的一項重要內(nèi)容，并在企業(yè)資產(chǎn)負債表中占有重要地位。固定資產(chǎn)的取得、折舊、減值和處置等賬務(wù)處理將直接關(guān)系到企業(yè)資產(chǎn)負債表及利潤表的信息質(zhì)量。初始確認時以歷史成本計量；在允許的備選處理方法中規(guī)定，在以后期間，固定資產(chǎn)的計量原則上除按其賬面價值（成本減累計折舊）來表述外，還允許按公允價值進行重估計價。新準則與美國財務(wù)會計準則，具體比較如下：

（四）無形資產(chǎn)

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第6號—無形資產(chǎn)》

美國: 《財務(wù)會計準則第2號—研發(fā)成本會計處理》, 《財務(wù)會計準則第68號—研發(fā)安排》，《財務(wù)會計準則第141號—企業(yè)合并》，《財務(wù)會計準則第142號—商譽和其它無形資產(chǎn)》，《財務(wù)會計準則第144號—長期資產(chǎn)減值或處置》，《財務(wù)會計準則第153號—非貨幣性交易資產(chǎn)》

為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展，規(guī)范企業(yè)無形資產(chǎn)的會計核算及相關(guān)信息的披露，財政部于2001年1月發(fā)布了《企業(yè)會計準則—無形資產(chǎn)》并于2001年1月1日起暫在股份有限公司實施。為了規(guī)范無形資產(chǎn)的確認、計量和相關(guān)信息的披露，財政部于2006年對該準則進行了修訂，并頒布了《企業(yè)會計準則第6號—無形資產(chǎn)》。其內(nèi)容與美國財務(wù)會計準則具體比較如下：

（五）非貨幣性資產(chǎn)交換

涉及準則：

中國: 《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》

美國:《財務(wù)會計準則第153號—非貨幣性資產(chǎn)交換,會計原則公告第29號的修訂》

2006年對該準則進行了的第二次修訂，并更名為《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》。把非貨幣性資產(chǎn)交換的基礎(chǔ)由賬面價值重新改為公允價值。

美國會計原則委員會（APB）和美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）對非貨幣性交易會計作了比較成熟和較為明確的規(guī)定。新準則與美國財務(wù)會計準則，具體比較如下：

（六）雇員薪酬、福利、獎勵（職工薪酬、企業(yè)年金基金、股份支付）

涉及準則：

中國: 《企業(yè)會計準則第9號—職工薪酬》《企業(yè)會計準則第10號—企業(yè)年金基金》《企業(yè)會計準則第11號—股份支付》

美國: 《財務(wù)會計準則第35號—既定受益養(yǎng)老金計劃的會計處理和報告》，《財務(wù)會計準則第43號—帶薪缺勤的會計處理》，《財務(wù)會計準則第87號—雇主對養(yǎng)老金的會計處理》，《財務(wù)會計準則第88號—雇主對既定受益養(yǎng)老金計劃的結(jié)算、削減和終止福利的會計處理》，《財務(wù)會計準則第106號—雇主對養(yǎng)老金以外的退休后福利的會計處理》，《財務(wù)會計準則第110號—既定受益養(yǎng)老金計劃對投資合同的報告》，《財務(wù)會計準則第112號—雇主對離職金的會計處理》，《財務(wù)會計準則第123號—股票型報酬的會計處理》，《財務(wù)會計準則第132號—雇主對養(yǎng)老金和其它退休后福利的披露》《財務(wù)會計準則第148號—股票為基礎(chǔ)的報酬會計處理-轉(zhuǎn)換和披露》

伴隨著中國企業(yè)股份制改革，企業(yè)向職工尤其高級員工授予股份或股份期權(quán)已經(jīng)成為企業(yè)激勵員工的主要方案之一。為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展、滿足企業(yè)對股份支付業(yè)務(wù)會計處理的需要, 財政部于2006年2月制定了《企業(yè)會計準則第11號—股份支付》。新頒布的職工薪酬準則全面涵蓋了中國現(xiàn)行實務(wù)中的各種職工薪酬，包括構(gòu)成工資總額組成部分的工資、獎金、津貼和補貼、職工福利費、社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費、非貨幣性福利、因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償?shù)葍?nèi)容。關(guān)于職工福利費用按實際支出列支，改變了原來提取的做法。企業(yè)年金基金是指根據(jù)依法制定的企業(yè)年金計劃籌集的資金及其投資運營收益形成的企業(yè)補充養(yǎng)老保險基金。

美國財務(wù)會計準則體系中設(shè)有多個單獨的有關(guān)職工薪酬的準則，對各種帶薪缺勤、養(yǎng)老金計劃、既定受益養(yǎng)老金計劃、短期雇員福利、離職后福利、退休福利，其他長期雇員福利和辭退福利作了規(guī)范，要求企業(yè)將為獲得雇員服務(wù)而預(yù)期支付的短期雇員福利的非折現(xiàn)金額確認為負債和費用，同時對于一年期以上的長期雇員福利折現(xiàn)后金額確認為負債和費用?！堵毠ば匠辍窚蕜t更注重對于短期和傳統(tǒng)的職工薪酬方式的規(guī)范，而對于辭退福利、養(yǎng)老金成本等長期的職工薪酬福利的規(guī)范則顯得較為原則，具體比較如下：

（七）收入

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第14號—收入》

美國：《財務(wù)會計準則第45號—特許權(quán)使用費收入的會計處理》《財務(wù)會計準則第109號—所得稅會計》《財務(wù)會計準則概念(CON)第5號—企業(yè)財務(wù)報表的確認和計量》

收入作為企業(yè)利潤構(gòu)成的最主要因素，如何規(guī)范收入的確認和計量，確保財務(wù)報表所提供的反映企業(yè)有關(guān)收入信息的真實性和可靠性，受到企業(yè)以及企業(yè)投資者和其他利益相關(guān)方面的高度重視。為了更好適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的需要，體現(xiàn)“市場化”與“國際趨同”，規(guī)范企業(yè)有關(guān)收入的會計核算和相關(guān)信息的披露，此次準則的修訂參考了國際會計準則，做到盡量與國際慣例相協(xié)調(diào)，并結(jié)合中國的實際情況。新準則與美國財務(wù)會計準則，具體比較如下：

（八）建造合同

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第15號—建造合同》

美國：《會計研究公報（ARB）第45號—長期建造合同》《證監(jiān)會SEC立場公告（SOP）81-1,98-5 建造合同》

2006年2月財政部對1998年6月發(fā)布的舊準則進行了修訂，頒布了《企業(yè)會計準則第15號—建造合同》。新準則進一步規(guī)范建造承包商建造工程合同的會計核算和相關(guān)信息的披露、提高會計信息的相關(guān)性和可靠性。具體比較如下：

（九）政府補助

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第16號—政府補助》

美國：《美國財務(wù)會計準則第116號—接受捐贈和捐贈的會計處理》

本政府補助會計準則的制定是在借鑒《國際會計準則第20號—政府補助的會計和政府援助的披露》的基礎(chǔ)上，充分考慮中國國情修訂完成的。與美國財務(wù)會計準則的具體比較如下：

（十）所得稅

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》

美國：《財務(wù)會計準則第96號—所得稅的會計處理》《財務(wù)會計準則第109號—所得稅會計》

本準則是在借鑒《國際會計準則第12號—所得稅》并結(jié)合中國的實際情況的基礎(chǔ)上起草完成的。國際準則的修改版改變了原來的時間性差異、遞延所得稅借項、貸項等納稅影響會計法，改為資產(chǎn)負債表債務(wù)法，采用了暫時性差異的概念，據(jù)此計算遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)，由此確認的所得稅費用包括當期所得稅費用和遞延所得稅費用。然后，根據(jù)利潤總額扣除所得稅費用，計算稅后利潤即凈利潤。使得所得稅費用與會計利潤相匹配。所得稅費用應(yīng)當以企業(yè)資產(chǎn)、負債的賬面價值與按稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)之間的差額，計算暫時性差異，據(jù)以確認遞延所得稅負債、遞延所得稅資產(chǎn)。新準則與美國準則的具體比較如下：

（十一）企業(yè)合并

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》

美國：《財務(wù)會計準則第79號—非公開上市企業(yè)合并中的某些披露的取消》《財務(wù)會計準則第94號—所有擁有多數(shù)股權(quán)的子公司的合并》《財務(wù)會計準則第141號—企業(yè)合并》《財務(wù)會計準則第142號—商譽和其它無形資產(chǎn)》

為了規(guī)范企業(yè)合并的基本會計處理，2006年2月財政部頒布了《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》。新準則明確了企業(yè)合并的概念，對企業(yè)合并進行了分類，規(guī)范了企業(yè)合并會計處理的基本原則，并對企業(yè)合并過程中發(fā)生的與合并相關(guān)的費用的處理進行了明確規(guī)定。新準則與美國準則具體比較如下：

（十二）金融工具

涉及準則：

中國： 《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認、計量》《企業(yè)會計準則第23號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》《企業(yè)會計準則第24號—套期保值》《企業(yè)會計準則第37號—金融工具列報》

美國：《財務(wù)會計準則第125號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和服務(wù)以及債務(wù)解除的會計處理》《財務(wù)會計準則第133號—衍生工具和套期活動的會計處理》《財務(wù)會計準則第138號—特定衍生工具和特定套期活動的會計處理，關(guān)于133號的修訂》《財務(wù)會計準則第149號—修訂133號,衍生工具和套期活動的會計處理》《財務(wù)會計準則第150號—兼有負債和權(quán)益特征的特定金融工具的會計處理》

由于匯率、利率的雙重浮動，衍生工具應(yīng)運而生，隨著全球經(jīng)濟、金融逐步融合，衍生工具的種類和運用也日益頻繁。企業(yè)在會計核算中對金融衍生工具的不反映和不規(guī)范反映都將引致不可預(yù)期的嚴重后果。對有交易價格的金融工具來說，公允價值顯然要優(yōu)于歷史成本。

企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營面臨著匯率、利率和價格瞬息萬變的的金融風(fēng)險。金融市場對這種無規(guī)律的價格變動做出的反應(yīng)是向企業(yè)提供多種衍生金融工具，從而使企業(yè)能夠規(guī)避上述風(fēng)險而將其主要精力投放于核心實體業(yè)務(wù)上。作為金融創(chuàng)新產(chǎn)品-套期保值就是企業(yè)防范金融風(fēng)險的重要衍生金融工具。套期保值有公允價值套期、現(xiàn)金流套期和境外凈投資套期三種，

為規(guī)范和促進基本金融工具、衍生金融工具這些業(yè)務(wù)的順利開展，更好的發(fā)揮金融資產(chǎn)取得、計量、轉(zhuǎn)讓在資本市場資源配置和國家宏觀經(jīng)濟發(fā)展中的作用，同時為增強會計信息的真實性、相關(guān)性，保護投資者利益和滿足相關(guān)利益者的需求。需要在財務(wù)報表中反映與衍生金融工具有關(guān)的收益和風(fēng)險。并提高金融工具會計信息的國際可比性，加強國內(nèi)與國際資本的流動性。根據(jù)這些客觀背景和現(xiàn)實需求，財政部制定與金融工具有關(guān)的整套會計準則。企業(yè)會計準則與美國財務(wù)會計準則的具體比較如下：

（十三）會計政策、會計估計變更和差錯更正

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第28號—會計政策、會計估計變更和差錯更正》

美國：《財務(wù)會計準則第154號—會計政策變更和差錯更正，替代會計原則公告APB第20號和財務(wù)會計準則第3號》

為了規(guī)范企業(yè)會計政策的應(yīng)用及其變更、會計估計變更和前期差錯更正的確認、計量和相關(guān)信息的披露，2006年2月財政部對舊準則進行了修訂，頒布了《企業(yè)會計準則第28號—會計政策、會計估計變更和差錯更正》。新準則內(nèi)容與美國財務(wù)會計準則具體比較如下：

表2-13 企業(yè)會計準則第28號—會計政策、會計估計變更和會計差錯更正的差異比較

(十四)財務(wù)報表列報

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第30號—財務(wù)報表列報》

美國：《財務(wù)會計準則第3號—在中期財務(wù)報表中報告會計變更》《財務(wù)會計準則第89號—財務(wù)報告和物價變動》

財務(wù)報告是反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的文件，對于國家宏觀經(jīng)濟調(diào)控、投資者決策和加強內(nèi)部管理都有非常重要的作用。財政部在總結(jié)各項法規(guī)、會計準則和會計制度中有關(guān)財務(wù)報告列報的規(guī)定的基礎(chǔ)上，借鑒國際會計準則的基本規(guī)定，歸納出對企業(yè)財務(wù)報告列報的一般性原則要求，以規(guī)范企業(yè)財務(wù)報表的列報。保證同一企業(yè)不同期間和同一期間不同企業(yè)的財務(wù)報表之間相互可比，制定了新準則《企業(yè)會計準則—財務(wù)報表列報》。新準則與美國財務(wù)會計準則的具體比較如下：

表2-14 企業(yè)會計準則第30號—財務(wù)報表列報的差異比較

(十五)中期財務(wù)報告

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第32號—中期財務(wù)報告》

美國：：《財務(wù)會計準則第3號—在中期財務(wù)報表中報告會計變更》

2001年11月2日，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則—中期財務(wù)報告》，并要求所有上市公司從2002年1月1日起執(zhí)行。2006年對其進行了修訂。新準則與美國財務(wù)會計準則相比，在中期報告內(nèi)容、比較報告要求，以及在披露要求上存在一些差異，具體比較如下：

表2-15 企業(yè)會計準則第29號—中期財務(wù)報告的差異比較

(十六)關(guān)聯(lián)方披露

涉及準則：

中國：《企業(yè)會計準則第36號—關(guān)聯(lián)方披露》

美國：《財務(wù)會計準則第57號—關(guān)聯(lián)方披露》

在企業(yè)日常經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，如果存在關(guān)聯(lián)交易的情況，就有可能通過關(guān)聯(lián)交易來粉飾自己的經(jīng)營業(yè)績，或者降低自己的利潤，從而巧妙利用某個法律、法規(guī)，取得達到自身目的效果。因此，企業(yè)和關(guān)聯(lián)方之間的交易可能不是建立在公平交易的基礎(chǔ)上的，故其提供的財務(wù)報表就失去了公允性。

財政部1997年首次頒布關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露相關(guān)準則、并在2001年的財會字64號文對關(guān)聯(lián)方交易的披露和會計處理進行了規(guī)范，但是隨著時間的推移，關(guān)聯(lián)方交易越來越多、也越來越復(fù)雜，2006年財政部借鑒國際準則，修訂并頒布了《企業(yè)會計準則第36號—關(guān)聯(lián)方披露》。它與美國財務(wù)會計準則的具體比較如下：

表2-16 企業(yè)會計準則第36號—關(guān)聯(lián)方披露的差異比較

三、中美財務(wù)報告比較

美國作為當今經(jīng)濟最為發(fā)達的資本市場國家，其會計實務(wù)體系被公認為世界范圍內(nèi)影響最大的會計模式。我國財務(wù)報告體系大量借鑒了國際財務(wù)報告準則和美國的經(jīng)驗和成果，因此在許多方面都十分類似美國的財務(wù)報告體系。但是由于兩國在歷史、文化、經(jīng)濟等方面的差異，中國與美國財務(wù)報告還是存在著一些區(qū)別。

（一） 財務(wù)報告格式的比較

1、資產(chǎn)負債表的的比較

中美兩國的資產(chǎn)負債表基本相同，但是我國資產(chǎn)負債表術(shù)語的使用過于標準化，不能較好地反映企業(yè)的獨特事項或適應(yīng)獨特的企業(yè)類型，而美國資產(chǎn)負債表的術(shù)語卻是多樣化的。其次，美國財務(wù)會計準則還特別設(shè)立了業(yè)主投資和業(yè)主派得這兩個資產(chǎn)負債表要素，這是我國會計準則所沒有的。二者的具體比較如下：

表3-1 資產(chǎn)負債表

2、利潤表（損益表）的比較

從損益表的格式上看，中美基本相同，兩者都將損益表項目分為兩大部分，即營業(yè)利潤部分和非營業(yè)利潤部分，但其含義不同。我國的營業(yè)利潤的范圍比美國的小，比如投資收益在美國屬于營業(yè)利潤，在我國屬于非營業(yè)利潤。我國損益表項目的規(guī)范性與美國相比更嚴格，美國只是從大類上規(guī)范損益表的項目， 營業(yè)利潤部分更是如此。在我國的損益表項目中，除計算項目外，其他項目都有一一對應(yīng)的賬戶。美國損益表項目中有相當一部分項目是無法直接從某一賬戶中找到，因其會計核算的賬戶是各取所需，靈活多樣的，在編表時則按統(tǒng)一的項目分析填列。二者的具體比較如下：

表3-2 利潤表（損益表）

3、現(xiàn)金流量表的比較

現(xiàn)金流量表，是指反映企業(yè)在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入和流出的報表。我國現(xiàn)金流量表的編制基本上和美國相一致，現(xiàn)金流量表分為經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動三類列報。二者的具體比較如下：

表3-3 現(xiàn)金流量表

4、所有者權(quán)益變動表

所有者權(quán)益變動表應(yīng)當反映構(gòu)成所有者權(quán)益的各組成部分當期的增減變動情況。當期損益、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失、以及與所有者（或股東，下同）的資本交易導(dǎo)致的所有者權(quán)益的變動，應(yīng)當分別列示。

表3-4 所有者權(quán)益變動表

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5、財務(wù)報告附注的比較

附注是對在資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報表中列示項目的文字描述或明細資料，以及對未能在這些報表中列示項目的說明等。我國的注釋部分主要包括財務(wù)報表附注和財務(wù)狀況說明書，其中報表附注是主要的，附注需披露財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)，相關(guān)信息應(yīng)當與資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報表中列示的項目相互參照。其內(nèi)容包括：財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)；遵循企業(yè)會計準則的聲明；重要會計政策的說明，包括財務(wù)報表項目的計量基礎(chǔ)和會計政策的確定依據(jù)等；重要會計估計的說明，包括下一會計期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)、負債賬面價值重大調(diào)整的會計估計的確定依據(jù)等；會計政策和會計估計變更以及差錯更正的說明；對已在資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表中列示的重要項目的進一步說明，包括終止經(jīng)營稅后利潤的金額及其構(gòu)成情況等；或有和承諾事項、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要說明的事項。企業(yè)應(yīng)當在附注中披露在資產(chǎn)負債表日后、財務(wù)報告批準報出日前提議或宣布發(fā)放的股利總額和每股股利金額（或向投資者分配的利潤總額）。企業(yè)應(yīng)當在附注中披露：企業(yè)注冊地、組織形式和總部地址；企業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和主要經(jīng)營活動；母公司以及集團最終母公司的名稱。以及披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的信息；當期取得或處置子公司及其他營業(yè)單位的總額；不涉及當期現(xiàn)金收支、但影響企業(yè)財務(wù)狀況或在未來可能影響企業(yè)現(xiàn)金流量的重大投資和籌資活動；并在附注中披露與現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物有關(guān)的信息。揭示方法主要是底注和旁注。

美國財務(wù)報告的注釋部分遠比中國的內(nèi)容豐富、方法多樣，其篇幅大多超過會計報表本身。除中國財務(wù)報表附注要求披露的內(nèi)容外，還包括會計政策的提示、報表中具體項目的補充說明、報表格式內(nèi)難以反映的內(nèi)容和業(yè)務(wù)情況等，對于違反一致性、可比性原則的事項，注釋也要求予以揭示，而且揭示的方法多種多樣，如旁注、底注、括號、補充報表、附表和信息分析報告等。

（二）中美財務(wù)報告信息披露差異比較

1、財務(wù)報告呈報法律規(guī)范的比較

在規(guī)范上市公司會計信息披露的立法方面，美國主要是《證券法》和《證券交易法》；而我國主要除了《公司法》、《證券法》等相關(guān)法律的原則性約束與規(guī)定外，還受證監(jiān)會的信息披露細則和財政部的會計準則的法律約束。規(guī)范會計信息披露方面，美國立法強調(diào)三方面內(nèi)容：強制披露、強制審計、法律責任。美國的會計信息披露制均由三大體系構(gòu)成：會計準則體系、會計信息披露規(guī)則體系、審計準則體系。在我國也強調(diào)強制披露、強制審計、法律責任這三方面的內(nèi)容，但我國對于法律責任中信息披露及時性的民事賠償責任未作規(guī)定，還有一些規(guī)定過于原則、抽象，不便于司法的具體操作。

在美國，會計準則的制定機構(gòu)是FASB 這樣的民間機構(gòu)，SEC 則保留了對FASB 所制定會計準則的監(jiān)督權(quán)和否決權(quán)。在我國，會計準則的制定機構(gòu)是政府性機構(gòu)—財政部。2006年2月15日中國財政部發(fā)布了新的會計準則體系：包括1項基本準則和38個具體準則。2007年1月1日起首先在中國的上市公司中實施，鼓勵其它企業(yè)執(zhí)行。

2、預(yù)測性財務(wù)信息的披露

預(yù)測性財務(wù)信息是指上市公司基于其生產(chǎn)計劃和經(jīng)營環(huán)境，對外公開披露的反映公司未來財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績等的前瞻性財務(wù)信息，是上市公司財務(wù)報告的重要組成部分。預(yù)測性財務(wù)信息的公開披露能夠使投資者和債權(quán)人了解上市公司未來的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，并據(jù)此做出合理有效的投資決策，從而防范和化解投資風(fēng)險。從19 世紀40 年代起，美國證券界和會計界就對預(yù)測性財務(wù)信息的披露問題進行了專門的研究，經(jīng)過半個多世紀的發(fā)展，其間經(jīng)歷了由禁止發(fā)布到鼓勵但非強制性披露的政策演變過程，現(xiàn)已形成一個較為完備的信息披露體系。目前，美國的上市公司向投資者提供預(yù)測性財務(wù)信息的現(xiàn)象已非常普遍。我國的財務(wù)信息披露體系中還缺乏預(yù)測性信息的披露，預(yù)測性信息的披露還處于起步的階段。

3、表外信息披露

表外信息是企業(yè)提供的有助于會計信息使用者進行經(jīng)濟決策而又不能在財務(wù)報告中反映的會計信息。表外信息包括非財務(wù)信息、財務(wù)和非財務(wù)信息的分析等。就目前我國財務(wù)報告所提供的信息看，大部分是財務(wù)信息，這種不全面性的信息已不能滿足報告使用者的需要。美國財務(wù)報告則充分利用了表外信息披露這種形式，將無法在報表內(nèi)確認的信息，如人力資源信息、自然資源信息、難以計量的衍生金融工具的信息以及環(huán)境信息等等，通過表外披露進行報告，使投資者和債權(quán)人獲得比較充分的信息，從而方便其進行決策。在美國，財務(wù)報告使用者需要的是能夠報告企業(yè)所有經(jīng)濟活動信息的報表，從這樣的報表中他們能挑選出適合他們需要的信息。