江蘇好道律師事務(wù)所

來(lái)源  |  作者投稿《破產(chǎn)法實(shí)務(wù)》公眾號(hào)

破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)入拍賣(mài)處置環(huán)節(jié)，是破產(chǎn)企業(yè)、債權(quán)人、管理人以及其他利害關(guān)系人共同關(guān)心的話題，債權(quán)能否得到清償，清償比例為多少，往往涉及各方利益。根據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定，進(jìn)入該環(huán)節(jié)，其他債權(quán)已確定，而拍賣(mài)處置環(huán)節(jié)的稅款直接關(guān)系著破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的分配， 這里主要以破產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)拍賣(mài)處置環(huán)節(jié)一般情形下所涉稅種與大家進(jìn)行探討：

企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)清算程序之后，法院指定破產(chǎn)管理人全面接管破產(chǎn)企業(yè)，是否導(dǎo)致納稅人的改變呢？答案是：否。企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)清算程序，并不等于破產(chǎn)清算程序終結(jié)后企業(yè)主體資格的最終消滅，企業(yè)在破產(chǎn)清算程序中的納稅人資格不受影響。當(dāng)然，破產(chǎn)清算企業(yè)日常業(yè)務(wù)相對(duì)較少，主要的應(yīng)稅行為即破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)的拍賣(mài)處置。

司法拍賣(mài)處置房產(chǎn)與正常房產(chǎn)交易涉及的稅種一樣，破產(chǎn)企業(yè)作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方主要涉及增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、土地增值稅、印花稅、企業(yè)所得稅以及房產(chǎn)買(mǎi)受人涉及的契稅和印花稅。（這里不對(duì)買(mǎi)受人稅種進(jìn)行闡述）

一、增值稅是以商品和勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為征稅對(duì)象而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。營(yíng)改增后房產(chǎn)拍賣(mài)中適用5%征收率的情況：1、小規(guī)模納稅人銷(xiāo)售自建或者取得的不動(dòng)產(chǎn)；2、一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售；3、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目。

在“營(yíng)改增”后，破產(chǎn)企業(yè)如為一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷(xiāo)售行為適用一般計(jì)稅方法，其計(jì)算公式是當(dāng)期應(yīng)納增值稅稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，適用稅率（11%、10%、9%）期間有變化，目前在“營(yíng)改增”后新成立的企業(yè)破產(chǎn)不是很多，所以適用一般計(jì)稅方法的也很少?；径际恰袄享?xiàng)目”或“營(yíng)改增”前建造；如果破產(chǎn)企業(yè)是小規(guī)模納稅人，該房產(chǎn)處置按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，征收率為5%。

二、城市維護(hù)建設(shè)稅是對(duì)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，繳納增值稅、消費(fèi)稅的單位和個(gè)人征收的一種稅。城市維護(hù)建設(shè)稅的納稅義務(wù)人，是指負(fù)有繳納增值稅、消費(fèi)稅義務(wù)的單位和個(gè)人。稅率按照納稅人所在地的不同，設(shè)置了三檔地區(qū)差別比例稅率，除特殊規(guī)定外，為7%、5%、1%。

三、教育費(fèi)附加和地方教育附加是對(duì)繳納增值稅、消費(fèi)稅的單位和個(gè)人，就其實(shí)際繳納的稅額為計(jì)算依據(jù)征收的一種附加費(fèi)。按照1994年2月7日《國(guó)務(wù)院關(guān)于教育費(fèi)附加征收問(wèn)題的緊急通知》的規(guī)定，現(xiàn)行教育費(fèi)附加征收比例為3%，地方教育附加征收率從2010年起統(tǒng)一為2%。

四、土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人以轉(zhuǎn)讓所取得的收入包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入減去法定扣除項(xiàng)目金額后的增值額為計(jì)稅依據(jù)向國(guó)家繳納的一種稅。土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率。

破產(chǎn)企業(yè)拍賣(mài)處置房產(chǎn)一般都是舊房，根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格、取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款或出讓金、按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用和轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項(xiàng)目金額計(jì)征土地增值稅。

舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí)，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后的價(jià)格。評(píng)估價(jià)格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。重置成本價(jià)的含義是：對(duì)舊房及建筑物，按轉(zhuǎn)讓時(shí)的建材價(jià)格及人工費(fèi)用計(jì)算，建造同樣面積、同樣層次、同樣結(jié)構(gòu)、同樣建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)的新房及建筑物所需花費(fèi)的成本費(fèi)用。成新度折扣率的含義是：按舊房的新舊程度做一定比例的折扣。

對(duì)于轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，不能取得評(píng)估價(jià)格，但能提供購(gòu)房發(fā)票，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，其為取得土地使用權(quán)所支付的金額和購(gòu)房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用的扣除，可按發(fā)票所載金額，從購(gòu)買(mǎi)年度起至轉(zhuǎn)讓年度止，每年加計(jì)5%。納稅人購(gòu)房時(shí)繳納的契稅可扣除，但不作為加計(jì)5%的基數(shù)。

既不能取得評(píng)估價(jià)格，又不能提供購(gòu)房發(fā)票的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十五條的規(guī)定，實(shí)行核定征收。依據(jù)：《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號(hào)）

五、印花稅是在中國(guó)境內(nèi)書(shū)立、使用、領(lǐng)受印花稅法所列舉的憑證并依法履行納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。破產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)處置環(huán)節(jié)印花稅主要涉及稅目為：產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)根據(jù)合同簽訂情況，（價(jià)稅是否分離），按照所載金額的萬(wàn)分之五進(jìn)行貼花；權(quán)利、許可證照按件貼花5元（買(mǎi)受人）。據(jù)財(cái)稅[2019]13號(hào) 財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知“三、由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，以及宏觀調(diào)控需要確定，對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費(fèi)附加、地方教育附加。”對(duì)于小規(guī)模企業(yè)減半征收有期間規(guī)定，需要關(guān)注。

六、企業(yè)所得稅是對(duì)我國(guó)境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的一種稅。破產(chǎn)清算企業(yè)，在企業(yè)不再持續(xù)經(jīng)營(yíng)，發(fā)生結(jié)束自身業(yè)務(wù)、處置資產(chǎn)、償還債務(wù)以及向所有者分配剩余財(cái)產(chǎn)等經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)清算所得、清算所得稅、股息分配等事項(xiàng)進(jìn)行處理。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2009]60號(hào)）第四條規(guī)定 清算所得=企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格-資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)-清算費(fèi)用-相關(guān)稅費(fèi) 債務(wù)清償損益等后的余額。

企業(yè)應(yīng)將整個(gè)清算期作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得，目前破產(chǎn)企業(yè)基本不涉及。

本篇僅以破產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)拍賣(mài)環(huán)節(jié)涉稅為例，實(shí)務(wù)中不同的破產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)拍賣(mài)情形不一，但涉及稅種相同，具體計(jì)算根據(jù)稅法及破產(chǎn)法等相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，與稅務(wù)做好對(duì)接溝通，以期使得各方利益最大化。

由于篇幅所限，對(duì)具體稅種政策不做詳細(xì)解讀。