房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)用地的土地使用稅的開始征收和終止征收納稅時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)一直困擾著財(cái)務(wù)人員，在國(guó)家稅收層面沒有一個(gè)統(tǒng)一的明確的規(guī)定。開發(fā)項(xiàng)目用地的土地使用稅什么時(shí)候開始交，什么時(shí)候終止，通過(guò)對(duì)土地使用稅相關(guān)政策進(jìn)行梳理，建議如下：

一、房地產(chǎn)開發(fā)用地土地使用稅納稅義務(wù)開始的時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)

（一）征用的土地，分耕地和非耕地兩種情況：

根據(jù)《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第九條規(guī)定，對(duì)于新征用的土地，區(qū)分耕地與非耕地繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。征用的耕地，自批準(zhǔn)征用之日起滿1年時(shí)開始繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；征用的非耕地，自批準(zhǔn)征用次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

（二）出讓或轉(zhuǎn)讓取得土地，分合同約定和合同未約定兩種情況：

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅〔2006〕186號(hào)）規(guī)定，以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

（三）招拍掛取得土地納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于通過(guò)招拍掛方式取得土地繳納城鎮(zhèn)土地使用稅問(wèn)題的公告》國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第74號(hào)規(guī)定，通過(guò)招標(biāo)、拍賣、掛牌方式取得的建設(shè)用地，不屬于新征用的耕地，納稅人應(yīng)按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅〔2006〕186號(hào)）第二條規(guī)定，從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時(shí)間的，從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

二、房地產(chǎn)企業(yè)土地使用稅納稅終止時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)：

（一）實(shí)務(wù)中土地使用稅停止納稅時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)：

1、以預(yù)售許可為準(zhǔn)

廣州市地方稅務(wù)局《關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的征稅指引》（穗地稅稅一函[2010]9號(hào)）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從事商品房開發(fā)，其開發(fā)用地城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)截至?xí)r間為預(yù)售（銷售）許可證的核發(fā)時(shí)間的當(dāng)月末。

2、以簽訂的銷售合同為準(zhǔn)

《廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)終止時(shí)間的通知》（桂地稅字[2009]117號(hào)）規(guī)定：根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]152號(hào)）“納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計(jì)算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末。”的規(guī)定，結(jié)合我區(qū)的現(xiàn)實(shí)，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的商品房用地，在商品房出售之前，應(yīng)依照規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅；終止繳納的時(shí)間應(yīng)以商品房出售雙方簽訂銷售合同生效的次月起。

3、以交鑰匙的時(shí)間為準(zhǔn)

《西安市地方稅務(wù)局關(guān)于明確房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)用地城鎮(zhèn)土地使用稅征收起止時(shí)間有關(guān)問(wèn)題的通知》（西地稅發(fā)[2009]248）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)用地城鎮(zhèn)土地使用稅征收截止時(shí)間應(yīng)為《商品房買賣合同》或其他協(xié)議文件約定房屋交付的當(dāng)月末；未按《商品房買賣合同》或其他協(xié)議文件約定時(shí)間交付房屋的，城鎮(zhèn)土地使用稅征收截止時(shí)間為房屋實(shí)際交付的當(dāng)月末。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品房銷售期間，應(yīng)逐月統(tǒng)計(jì)已交付和未交付部分，并按建筑面積比例分?jǐn)傆?jì)算當(dāng)月應(yīng)繳納土地使用稅。

   《青島市地方稅務(wù)局關(guān)于明確房地產(chǎn)企業(yè)商品房開發(fā)期間城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（青地稅函[2009]128號(hào)）第二條規(guī)定：納稅義務(wù)的截止時(shí)間房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)商品房已經(jīng)銷售的，土地使用稅納稅義務(wù)的截止時(shí)間為商品房實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化即商品房交付使用的當(dāng)月末。商品房交付使用，是指房地產(chǎn)企業(yè)將已建成的房屋轉(zhuǎn)移給買受人占有，其外在表現(xiàn)主要是將房屋的鑰匙交付給買受人。

（二）國(guó)家層面關(guān)于土地使用稅終止時(shí)點(diǎn)的規(guī)定如下：

1、根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2003〕89號(hào)文件第二條第一款是這樣規(guī)定的：“購(gòu)置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計(jì)征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅?！边@里特別要注意“自房屋交付使用”這個(gè)關(guān)鍵詞，這里指的是《商品房買賣合同》約定的交房時(shí)間。以《商品房買賣合同》約定的交房時(shí)間的次月為土地使用稅的納稅義務(wù)減少時(shí)間，然后計(jì)算城鎮(zhèn)土地使用稅。該時(shí)間與國(guó)稅發(fā)〔2003〕89號(hào)文件第二條第一款中有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間對(duì)應(yīng)。從交房之次月起，納稅義務(wù)人已轉(zhuǎn)移，從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)移到購(gòu)置新建商品房的業(yè)主，新的納稅人的產(chǎn)生意味著舊的納稅人的消失。

2、根據(jù)《財(cái)政部　國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2008〕152號(hào)）規(guī)定：納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計(jì)算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末?！?/span>

    如何確定房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的時(shí)點(diǎn)。房產(chǎn)或土地實(shí)物狀態(tài)發(fā)生變化主要是指房產(chǎn)或土地滅失或因其他原因?qū)е虏荒苁褂玫那闆r，屬于特殊情形，而權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化屬于交易的一般情況。所謂權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化，應(yīng)當(dāng)理解為納稅義務(wù)人不再“使用土地”，一般是指房產(chǎn)或土地的所有人或使用人發(fā)生了變化，交易一方納稅義務(wù)終止之時(shí)即是另一方納稅義務(wù)產(chǎn)生之日?！渡唐贩抠I賣合同》約定的交房即完成房產(chǎn)實(shí)務(wù)和權(quán)利狀態(tài)都發(fā)生變化，房地產(chǎn)企業(yè)不在對(duì)該房屋進(jìn)行控制。從交房之次月起，納稅義務(wù)人已轉(zhuǎn)移，從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)移到購(gòu)置新建商品房的業(yè)主，新的納稅人的產(chǎn)生意味著舊的納稅人的消失。

    3、根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2003〕89號(hào)）規(guī)定：一、購(gòu)置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計(jì)征城鎮(zhèn)土地使用稅。二、購(gòu)置存量房，自辦理房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更登記手續(xù)，房地產(chǎn)權(quán)屬登記機(jī)關(guān)簽發(fā)房屋權(quán)屬證書之次月起計(jì)征城鎮(zhèn)土地使用稅。三、出租、出借房產(chǎn)，自交付出租、出借房產(chǎn)之次月起計(jì)征城鎮(zhèn)土地使用稅。

     由此我們可以得出以下結(jié)論：

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的，應(yīng)當(dāng)自土地交付次月或轉(zhuǎn)讓合同簽訂次月起終止納稅義務(wù)；

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓新建商品房的，應(yīng)當(dāng)自房屋交付使用次月起終止納稅義務(wù)；

三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓存量房的，應(yīng)當(dāng)自房屋辦理權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更登記手續(xù)，房地產(chǎn)權(quán)屬登記機(jī)關(guān)簽發(fā)房屋權(quán)屬證書之次月起終止納稅義務(wù)；

四、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租、出借房產(chǎn)的，自交付出租、出借房產(chǎn)之次月起終止納稅義務(wù)。

綜上所述，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)終止城鎮(zhèn)房地產(chǎn)稅納稅義務(wù)，時(shí)間應(yīng)為《商品房買賣合同》或其他協(xié)議文件約定房屋交付的當(dāng)月末；未按《商品房買賣合同》或其他協(xié)議文件約定時(shí)間交付房屋的，城鎮(zhèn)土地使用稅征收截止時(shí)間為房屋實(shí)際交付的當(dāng)月末。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品房銷售期間，應(yīng)逐月統(tǒng)計(jì)已交付和未交付部分，并按建筑面積比例分?jǐn)傆?jì)算當(dāng)月應(yīng)繳納土地使用稅。如果地方有明確的稅收法律規(guī)定的，應(yīng)以尊重當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的征管習(xí)慣為妥。