個(gè)人辦理房屋等不動(dòng)產(chǎn)的過(guò)戶時(shí)通常有買賣、贈(zèng)與、繼承三種形式，與人民群眾生活息息相關(guān)，很多稅務(wù)機(jī)關(guān)也設(shè)置專門(mén)的服務(wù)機(jī)構(gòu)或窗口來(lái)辦理上述有關(guān)事宜。由于三種形式下涉及的稅種多、減免稅優(yōu)惠內(nèi)容復(fù)雜，一直困擾著大家，本文就結(jié)合生活實(shí)際來(lái)聊聊這幾種行為所涉及的那些稅事兒。為便于說(shuō)明問(wèn)題，本文在政策運(yùn)用時(shí)將房屋分類為住房、商鋪等非住房進(jìn)行闡述。

一、買賣行為

　　1.增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1）規(guī)定， 在境內(nèi)銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。銷售房屋等不動(dòng)產(chǎn)行為，征收增值稅毋庸置疑。

　　免稅規(guī)定：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件3）規(guī)定，個(gè)人將購(gòu)買不足2年的住房對(duì)外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個(gè)人將購(gòu)買2年以上（含2年）的住房對(duì)外銷售的，免征增值稅。

　　對(duì)“北上廣深”四城市的特別規(guī)定，個(gè)人將購(gòu)買不足2年的住房對(duì)外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個(gè)人將購(gòu)買2年以上（含2年）的非普通住房對(duì)外銷售的，以銷售收入減去購(gòu)買住房?jī)r(jià)款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅；個(gè)人將購(gòu)買2年以上（含2年）的普通住房對(duì)外銷售的，免征增值稅。

　　對(duì)于個(gè)人轉(zhuǎn)讓商鋪等非住房則不分年限，要按照差額繳納，計(jì)稅依據(jù)＝（銷售取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用－不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或取得不動(dòng)產(chǎn)的作價(jià)）÷（1+5%），按照5%的征收率繳納增值稅。

　　可見(jiàn)只就銷售住房行為可以享受稅優(yōu)收惠，贈(zèng)與無(wú)此述。

　　2.土地增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入（不分房屋類型），指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，不包括以繼承、贈(zèng)與方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

　　免稅規(guī)定：《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕137號(hào)）規(guī)定，自2008年11月1日起，對(duì)個(gè)人銷售住房暫免征收土地增值稅。這里只就住房免稅，對(duì)商鋪等非住房不免稅。

　　3.契稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《契稅暫行條例》規(guī)定，房屋買賣屬于轉(zhuǎn)移房屋權(quán)屬行為，對(duì)承受的單位和個(gè)人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納契稅。

　　契稅實(shí)行幅度比例稅率，稅率幅度為3%－5%，各省級(jí)人民政府在上述幅度內(nèi)自行規(guī)定適用稅率。

　　減免規(guī)定：《關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅、營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》財(cái)稅〔2016〕23號(hào)規(guī)定，對(duì)個(gè)人購(gòu)買家庭唯一住房（家庭成員范圍包括購(gòu)房人、配偶以及未成年子女），面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按1.5%的稅率征收契稅；對(duì)非“北上廣深”地區(qū)個(gè)人購(gòu)買家庭第二套改善性住房，面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按2%的稅率征收契稅；北上廣深四市不執(zhí)行該政策，第二套房一律采用當(dāng)?shù)匾?guī)定的契稅稅率3%.文件對(duì)購(gòu)買第三套及以上住房按多少比率計(jì)征契稅未做規(guī)定，有部分省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定：如該省規(guī)定適用的稅率為4%，個(gè)人購(gòu)買第三套住房，面積在143平方米以下適用稅率為3%，143平方米以上的適用稅率為4%，之所以拿143平方米做為臨界點(diǎn)，是部分省市以此做為普通住房和非普通住房的劃分標(biāo)準(zhǔn)。

　　4.印花稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：根據(jù)《印花稅暫行條例》規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)屬于所列舉的應(yīng)稅憑證；《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定，條例所說(shuō)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)，指單位和個(gè)人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等所立的書(shū)據(jù)。由此可見(jiàn)，個(gè)人買賣不動(dòng)產(chǎn)所書(shū)立的書(shū)據(jù)屬于印花稅的征收范圍。

　　免稅規(guī)定：個(gè)人轉(zhuǎn)讓住房行為不用繳納印花稅，但轉(zhuǎn)讓商業(yè)用房還是要按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”稅目繳納印花稅。

　　5.個(gè)人所得稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定，房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋轉(zhuǎn)讓給他人的，以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額按照20%的稅率納稅。

　　免稅規(guī)定：符合家庭生活自用5年以上唯一住房的，免征個(gè)人所得稅?！白杂?年以上”，是指?jìng)€(gè)人購(gòu)房至轉(zhuǎn)讓房屋的時(shí)間達(dá)5年以上。

二、贈(zèng)與行為

　　1.增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1）第十四條規(guī)定，個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，除用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的外，應(yīng)視同銷售不動(dòng)產(chǎn)，征收增值稅。

　　免稅規(guī)定：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件3）第三十六條規(guī)定，涉及家庭財(cái)產(chǎn)分割的個(gè)人無(wú)償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)，免征增值稅。具體是指離婚財(cái)產(chǎn)分割；無(wú)償贈(zèng)與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹等直屬親屬；無(wú)償贈(zèng)與對(duì)其承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈(zèng)人依法取得房屋產(chǎn)權(quán)。對(duì)于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的贈(zèng)與、家庭財(cái)產(chǎn)分割的行為，涉及的無(wú)論是住房還是商鋪等，不限定套數(shù)、面積均可以免征增值稅。

　　也就是說(shuō)，個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)除上述幾種情形外，即使沒(méi)有取得任何經(jīng)濟(jì)利益，也應(yīng)當(dāng)視同發(fā)生銷售行為，繳納增值稅。

　　城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加隨同增值稅一并征免。

　　2.土地增值稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入（不分房屋類型），指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈(zèng)與方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

　　免稅規(guī)定：《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字〔1995〕48號(hào)）第四條規(guī)定，“贈(zèng)與”特指：房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過(guò)中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。除了上述贈(zèng)與行為外，其他贈(zèng)與行為均應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。

　　增值稅用于公益事業(yè)的贈(zèng)與無(wú)須通過(guò)中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)進(jìn)行，可以直接按贈(zèng)與享受免稅，除此之外的免稅情形與土地增值稅基本相同。

　　3.契稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《契稅暫行條例》規(guī)定，房屋贈(zèng)與屬于轉(zhuǎn)移房屋權(quán)屬行為，承受的單位和個(gè)人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納契稅。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)房地產(chǎn)交易個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)稅收管理有關(guān)問(wèn)題通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕144號(hào)）規(guī)定，對(duì)于個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)受贈(zèng)人全額征收契稅。

　　免稅規(guī)定：《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于夫妻之間房屋土地權(quán)屬變更有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2014〕4號(hào)）規(guī)定，在婚姻關(guān)系存續(xù)期間，房屋、土地權(quán)屬原歸夫妻一方所有，變更為夫妻雙方共有或另一方所有的，或者房屋、土地權(quán)屬原歸夫妻雙方共有，變更為其中一方所有的，或者房屋、土地權(quán)屬原歸夫妻雙方共有，雙方約定、變更共有份額的，免征契稅。

　　只就法定繼承人免稅，這是契稅與增值稅、土地增值稅在適用免稅情形顯著不同，而且對(duì)遺囑繼承人、承擔(dān)贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人、受贈(zèng)人不分住房、商鋪等，不能享受任何形式的減、免稅，按本省范圍內(nèi)規(guī)定的執(zhí)行稅率納稅。

　　4.印花稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：《印花稅暫行條例》規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)屬于所列舉的應(yīng)稅憑證。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)，指單位和個(gè)人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等所立的書(shū)據(jù)。由此可見(jiàn)，個(gè)人贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)所書(shū)立的書(shū)據(jù)屬于印花稅的征收范圍，贈(zèng)與、受贈(zèng)雙方均應(yīng)繳納印花稅。

　　免稅規(guī)定：《印花稅暫行條例》規(guī)定，財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈(zèng)給政府、社會(huì)福利單位、學(xué)校所立的書(shū)據(jù)免納印花稅。具體到不動(dòng)產(chǎn)來(lái)說(shuō)，無(wú)論是住房、商鋪都可享受免稅政策。

　　個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與的住房，贈(zèng)與雙方同樣免征印花稅。

　　5.個(gè)人所得稅

　　應(yīng)稅規(guī)定：房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無(wú)償贈(zèng)與他人的，受贈(zèng)人因無(wú)償受贈(zèng)房屋取得的受贈(zèng)所得，新《個(gè)人所得稅法》取消了其他所得項(xiàng)目，《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第六條規(guī)定，難以界定應(yīng)納稅所得項(xiàng)目的，由國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)確定，受贈(zèng)所得如何征稅，目前未有政策明確，但有一點(diǎn)可以肯定，對(duì)受贈(zèng)人再轉(zhuǎn)讓受贈(zèng)房屋計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)，其應(yīng)納稅所得額應(yīng)為轉(zhuǎn)讓收入減去原贈(zèng)與人購(gòu)置房屋支付的價(jià)款、轉(zhuǎn)讓過(guò)程中受贈(zèng)人支付的相關(guān)稅費(fèi)后的余額。

　　免稅規(guī)定：財(cái)稅〔2009〕78號(hào)文件同時(shí)規(guī)定，房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無(wú)償贈(zèng)與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹或?qū)ζ涑袚?dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，以及房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，依法取得房屋產(chǎn)權(quán)的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈(zèng)人的情況，對(duì)當(dāng)事雙方均不征收個(gè)人所得稅。

　　就贈(zèng)與行為而言，契稅、增值稅、土地增值稅、個(gè)人所得稅幾者的共同點(diǎn)在于對(duì)受贈(zèng)的特定關(guān)系人進(jìn)行判別來(lái)確定免稅與否，而對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的性質(zhì)、面積、套數(shù)不做為衡量標(biāo)準(zhǔn)。但印花稅是一個(gè)特例，以房屋性質(zhì)確定免稅與否。

三、繼承行為

　　繼承按繼承方式分為法定繼承、遺囑繼承。前已述及，繼承行為對(duì)繼承人、被繼承人來(lái)說(shuō)，免征增值稅、土地增值稅、個(gè)人所得稅，對(duì)非住房性質(zhì)的繼承，要繳納印花稅。法定繼承、遺囑繼承兩者唯一不同在于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼承土地、房屋權(quán)屬有關(guān)契稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2004〕1036號(hào)）規(guī)定，對(duì)于法定繼承人（包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）繼承土地、房屋權(quán)屬，不征契稅。目前規(guī)定了法定繼承人的二個(gè)順序：第一順序?yàn)榕渑?、子女、父母；第二順序?yàn)樾值芙忝谩⒆娓改?、外祖父母?br>
　　值得注意的是孫子女、外孫子女不能做為法定繼承人，只能做為直系親屬來(lái)處理。

　　按照《中華人民共和國(guó)繼承法》規(guī)定，非法定繼承人根據(jù)遺囑承受死者生前的土地、房屋權(quán)屬，屬于贈(zèng)與行為，應(yīng)全額征收契稅，不享受任何形式的減免，這個(gè)適用于遺囑繼承的情形下。

　　我們通過(guò)幾個(gè)例子來(lái)說(shuō)明三者在不同情形下適用的的征免稅情況：

　　例一、2019年2月王老太擬定合同，將其名下一套50平方米的商鋪銷售給其孫子李小，已知商鋪在3年前購(gòu)入原價(jià)為50萬(wàn)元，現(xiàn)市場(chǎng)價(jià)格為80萬(wàn)元，雙方如何繳納稅收。

　　王老太需繳納增值稅、土地增值稅、印花稅、個(gè)人所得稅等，其中增值稅按（80－50）÷1.05*5%計(jì)算；按稅法常規(guī)計(jì)算納稅，不再詳述。李小需繳納印花稅、契稅按4%因?yàn)槭欠亲》浚瑢?duì)住房則存在判別第幾套、面積等等的優(yōu)惠。

　　例二、2019年2月王老太擬定合同，將其名下一套50平方米的商鋪贈(zèng)與孫子李小，已知商鋪在3年前購(gòu)入原價(jià)為50萬(wàn)元，現(xiàn)市場(chǎng)價(jià)格為80萬(wàn)元，雙方如何繳納稅收。

　　王老太需繳納的增值稅、土地增值稅、個(gè)人所得稅可享受減免；印花稅全額繳納。李小需繳納印花稅、契稅按4%（做為受贈(zèng)人不能享受任何優(yōu)惠，即使是住房也不存在第一套、面積大小等等的優(yōu)惠）。乍一看，受贈(zèng)方接受贈(zèng)與似乎比買賣形式繳納稅收要少，但實(shí)際上如果李小將來(lái)再轉(zhuǎn)讓這套商鋪，假如售價(jià)為100萬(wàn)元，不考慮中間環(huán)節(jié)的過(guò)戶費(fèi)等小額費(fèi)用，要按照100－50＝50萬(wàn)元做為個(gè)人所得稅的計(jì)稅依據(jù)，而不能按照100－80＝20萬(wàn)元來(lái)計(jì)算，要多繳的個(gè)人所得稅可能比買賣情形下需繳納的增值稅、土地增值稅還要多。

　　例三、2019年2月王老太擬定合同，將其名下一套50平方米的商鋪贈(zèng)與其朋友的孫子張?。o(wú)利害關(guān)系人），已知商鋪在3年前購(gòu)入原價(jià)為50萬(wàn)元，現(xiàn)市場(chǎng)價(jià)格為80萬(wàn)元，雙方如何繳納稅收。

　　王老太需繳納增值稅、土地增值稅、印花稅、個(gè)人所得稅等，因?yàn)槭苜?zèng)人是既不是直系親屬也不是贍養(yǎng)人，所以不能享受減免。對(duì)于張小來(lái)說(shuō)納稅情況同例二中的李小，不如買賣合算，將來(lái)再轉(zhuǎn)讓時(shí)買賣形式的比現(xiàn)在贈(zèng)與形式下個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)較少。

　　例四、2019年2月王老太擬定一個(gè)遺囑，將其名下一套50平方米的商鋪在其去世后，由其孫子李小繼承，已知商鋪在3年前購(gòu)入原價(jià)為50萬(wàn)元，現(xiàn)市場(chǎng)價(jià)格為80萬(wàn)元，李小如何繳納稅，以完成過(guò)戶手續(xù)。

　　王老太做為立遺囑人，不需繳納任何稅收。

　　李小不是王老太的法定繼承人，所以形式上雖然是繼承合同，但從稅法角度視為贈(zèng)與合同來(lái)處理相關(guān)稅收，同例二中納稅情況。

　　我們拓展一下，2019年2月王老太擬定一個(gè)遺囑，將其名下一套50平方米的商鋪在其去世后，由其朋友的孫子張?。o(wú)利害關(guān)系人）繼承，其他條件同例二。

　　張小納稅情況同例二中李小。也就是說(shuō)，在遺囑繼承情況下，立囑人贈(zèng)與其直系親屬或無(wú)利害關(guān)系人，對(duì)受贈(zèng)人來(lái)說(shuō)，稅收繳納無(wú)差別。

　　通過(guò)上述這些例子可以看出，法定繼承無(wú)疑是最佳節(jié)稅方案，但其適用條件有限；對(duì)特定關(guān)系人的贈(zèng)與和買賣相比可能較為節(jié)稅；但對(duì)非特定關(guān)系人的贈(zèng)與在某種程度上講，比買賣可能繳稅更多。

　　繼承、贈(zèng)與、買賣三種情形下，如果不考慮特定行為下的免稅，三者對(duì)比如下表（不征表示不屬于征稅范圍）：

　　出讓人（捐贈(zèng)人、被繼承人）

受讓人（受贈(zèng)人、繼承人）