我國立法對于遺產(chǎn)債務的清償順序尚無全面系統(tǒng)的規(guī)定，學理上亦存在不同的見解，造成法律適用上的障礙。構(gòu)建符合公平正義理念的遺產(chǎn)債務清償順序，應依據(jù)繼承費用優(yōu)先、生存利益優(yōu)先、有對價的債務優(yōu)先于無對價的債務等原則，綜合考慮各種遺產(chǎn)債務的性質(zhì)和目的來安排具體的清償順序，實現(xiàn)對各遺產(chǎn)承受人利益的衡平保護。

現(xiàn)實中遺產(chǎn)會出現(xiàn)不能清償所有遺產(chǎn)債務的情形，此時明晰且合理的遺產(chǎn)債務清償順序就十分重要。我國立法對于遺產(chǎn)債務清償順序尚無全面系統(tǒng)的規(guī)定，相關規(guī)則散見于《繼承法》、《物權法》、《稅收征收管理法》、《執(zhí)行〈繼承法〉的意見》等法律、司法解釋中。

必留份之債是對缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人保留的遺產(chǎn)份額。從《執(zhí)行〈繼承法〉意見》第61 條來看，必留份之債處于遺產(chǎn)債務清償?shù)牡谝豁樞?。該特殊?guī)則為對缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人的傾斜保護。法律對必留份的數(shù)額標準無明確規(guī)定，實踐中只需滿足相關繼承人生存需要即可，故一般而言，必留份優(yōu)先受償對其它債務的清償影響不大。

酌給遺產(chǎn)之債是繼承人以外的人因與被繼承人生前形成扶養(yǎng)或被扶養(yǎng)關系而依法分得的遺產(chǎn)份額。雖然法律缺少該酌給遺產(chǎn)之債清償順序的規(guī)定，但與必留份情形類似，依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份權利人同樣缺乏勞動能力又沒有生活來源，在受益人生存利益緊迫性的要求下，酌給遺產(chǎn)之債應優(yōu)先受償。

《物權法》第170條規(guī)定了擔保債權的優(yōu)先受償性。擔保債權針對的是遺產(chǎn)中的特定物，在責任財產(chǎn)上設立擔保也是一種資產(chǎn)分割，擔保權人得以對抗其他債權人，從擔保物這一特別財產(chǎn)優(yōu)先受償。[1]擔保債權的優(yōu)先受償性也是民法的基本原理，繼承法作為民法的組成部分，當然應堅持這一原理。

《繼承法》第34 條將被繼承人依法應當繳納的稅款與債務并列規(guī)定，優(yōu)先于遺贈執(zhí)行，至于稅款之債與其他債務的清償順序，《稅收征收管理法》的規(guī)范思路是以稅款之債與附擔保債務的成立時間確定相互之間的優(yōu)先關系，具體而言為稅款優(yōu)先于后于稅款產(chǎn)生的擔保債務和普通債務受償，先與稅款產(chǎn)生的擔保債務優(yōu)先于稅款受償。

繼承開始后的遺產(chǎn)是否能夠完全清償遺產(chǎn)債務無法確定，未規(guī)定遺產(chǎn)清算程序，仍參照遺產(chǎn)能夠清償遺產(chǎn)債務的情形進行清償，勢必會侵害不同遺產(chǎn)債權人的利益。[2]遺產(chǎn)清算程序的主要內(nèi)容應當包括：清理遺產(chǎn)事務、清查遺產(chǎn)、清償遺產(chǎn)債務和遺產(chǎn)分割，以此實現(xiàn)對遺產(chǎn)的保護與管理。顯然，《繼承法》關于遺產(chǎn)處理的簡單規(guī)定不能達到此要求。在遺產(chǎn)處理上直接繼承的背景下，遺產(chǎn)清算程序的缺失，使得繼承開始后，遺產(chǎn)與繼承人固有的財產(chǎn)極易發(fā)生混同，此時再要求清查遺產(chǎn)并實現(xiàn)債務的清償順序無疑是苛刻的。因此，遺產(chǎn)清算程序的建立在一定程度上也是遺產(chǎn)債務清償順序?qū)崿F(xiàn)的前提。

繼承立法中的遺產(chǎn)債務清償順序一般就是將遺產(chǎn)債務按類型排序，明晰的遺產(chǎn)債務類型規(guī)定有助于遺產(chǎn)債務清償順序的構(gòu)建。當前立法中的遺產(chǎn)債務類型主要包括：1）必留份之債；2）酌給遺產(chǎn)之債；3）有優(yōu)先權的債務；4）稅款之債；5）普通債務；6）遺贈。與此相比，現(xiàn)實中的遺產(chǎn)債務并不僅僅局限于此，而是呈多樣化的形態(tài)。從遺產(chǎn)債務發(fā)生時間和性質(zhì)來劃分，遺產(chǎn)債務的類型大致可以分為三類：1）繼承開始前存在的債務，包括附擔保物權的債務、稅款之債、普通債務；2）繼承開始時生效的債務，包括必留份之債、遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債、酌給遺產(chǎn)之債、遺贈；3）繼承開始后產(chǎn)生的債務，包括繼承費用與公益?zhèn)鶆铡3]依據(jù)《繼承法》簡單規(guī)定的清償遺產(chǎn)債務順序來應對如此性質(zhì)各異的債務，顯然是捉襟見肘的。

根據(jù)散見于相關法律及司法解釋中的遺產(chǎn)債務清償順序規(guī)則，運用民法解釋學一般原理，推導出整體的遺產(chǎn)債務清償順序為：1）涉生存利益的債務；2）先與稅款產(chǎn)生的附擔保債務；3）稅款之債；4）后于稅款產(chǎn)生的附擔保債務；5）普通債務；6）遺贈。然而，在實踐中由于法官對法律的理解不同，遺產(chǎn)債務清償順序在適用上并不統(tǒng)一，可能會出現(xiàn)同案不同判的情形。況且，根據(jù)理論推導出的順序不僅在是否符合法律的公平正義理念上存疑，其本身還有不少漏洞。如繼承立法未規(guī)定繼承費用、遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債等債務的清償順序，造成遺產(chǎn)債務清償時無法可依。再如繼承立法未明確附擔保債務清償?shù)膬?yōu)先權是否會對涉生存利益的債務的清償順位造成影響，使實踐中面臨優(yōu)先清償順位沖突。

回應學者們關于遺產(chǎn)債務清償順序制度設計上的爭議，構(gòu)建符合法律公平正義理念的遺產(chǎn)債務清償順序，首先要確立貫穿其始終的原則。

繼承費用涉及全體繼承人與遺產(chǎn)債權人的共同利益，也是遺產(chǎn)債務管理、清償各程序能夠順利進行的先決條件，因此在遺產(chǎn)債務清償順序中應當優(yōu)先支付、隨時清償。[4]雖然當前立法并未將繼承費用納入遺產(chǎn)債務的類型，更無其清償順序的法律依據(jù)，但鑒于繼承費用對于保障繼承活動有序進行，維護遺產(chǎn)債權債務當事人的合法權益的重要作用，我國學者普遍認同繼承費用優(yōu)先原則，在立法建議中將繼承費用納入遺產(chǎn)債務清償順序，并優(yōu)先清償。如陳葦、楊立新等學者在繼承法建議稿中均將繼承費用列為遺產(chǎn)債務清償?shù)牡谝豁樜?。[5]

人的基本生存權益在價值序列中處于優(yōu)先地位，遺產(chǎn)中的必留份與依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份與生存利益相關，應予特別保障。這兩種遺產(chǎn)債務的受益人缺乏勞動能力又沒有生活來源，是社會中的弱勢群體，保障弱勢群體的利益也是法律追求的目標。現(xiàn)有繼承立法對缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人的傾斜保護，也正是對生存利益優(yōu)先原則的有力支持。同時，鑒于我國社會保障體系尚不健全，通過遺產(chǎn)延續(xù)對特定受益人生存利益的維持更是具有緊迫性與現(xiàn)實意義。因此，在遺產(chǎn)債務清償順序中應當遵循生存利益優(yōu)先原則，優(yōu)先清償具有保障弱勢群體生存權功能的必留份之債和依靠被繼承人扶養(yǎng)的酌給遺產(chǎn)之債。

與有對價的債務相比，無對價的債務若未得到給付，后果僅是權利人的財產(chǎn)沒有獲得預期增益，并未損及固有財產(chǎn)權益。據(jù)此，其順位后于其他有對價債務，具有實質(zhì)正當性。[6]更何況，在有對價債務中，債權人有一定的投入，債務清償順位關乎債權人的投資積極性，出于對交易人信賴利益的保護以及維護市場交易秩序的穩(wěn)定，有對價的債務優(yōu)先于無對價的債務是債務清償順序安排所要遵循的原則。[7]繼承立法在遺產(chǎn)債務清償順序中對此原則的遵循，也是和《物權法》等法律規(guī)定相銜接的必然要求。

上文已述，現(xiàn)行繼承立法對遺產(chǎn)債務清償順序規(guī)定不足造成法律適用上的障礙，有必要對遺產(chǎn)債務清償順序進行系統(tǒng)全面的規(guī)定。通過對現(xiàn)有立法規(guī)則的考察，并遵循相關價值原則，對遺產(chǎn)債務清償順序可作如下安排：

第一順位為繼承費用。繼承費用涉及全體繼承人和遺產(chǎn)債權人的共同利益，因此在清償順序中應當優(yōu)先支付、隨時清償。

第二順位為涉生存利益的債務，包括必留份、依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份。涉生存利益的債務份額應控制在只需滿足相關繼承人生存需要即可。

第三順位為先于稅款產(chǎn)生的附擔保債務。附擔保債務涉遺產(chǎn)中的特定物，繼承費用、涉生存利益的債務應以擔保物以外的其他遺產(chǎn)清償。當其他遺產(chǎn)不足以清償先順位債務，才可以擔保物價值清償。

第四順位為稅款之債。此處的稅款之債僅包括被繼承人生前所欠稅款，遺產(chǎn)清算中的新生稅款等同于繼承費用而最優(yōu)先清償。

第五順位為后于稅款產(chǎn)生的附擔保債務。同先于稅款產(chǎn)生的附擔保債務，當擔保物以外的其他遺產(chǎn)不足以清償先順位債務，才可以擔保物價值清償。

第六順位為普通債務。遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債、對被繼承人生前撫養(yǎng)較多的遺產(chǎn)酌給份等同于普通債務受償。普通債務之間不再區(qū)分清償順序，遺產(chǎn)不足以清償該順位債務的，按比例清償。

第七順位為遺贈與遺囑繼承。執(zhí)行遺囑、遺贈后若還剩余其它遺產(chǎn)，適用法定繼承。

另在遺產(chǎn)已被分割而仍有未清償債務時，仍可參照《執(zhí)行〈繼承法〉的意見》第62條，由法定繼承人、遺囑繼承人和受遺贈人按照規(guī)定的順序和比例以其所得遺產(chǎn)清償。

做出該立法設計的具體理由如下：

繼承費用應列為遺產(chǎn)債務清償?shù)牡谝豁樜?。要解決繼承費用和附擔保債務間的清償順序爭議，需從繼承費用的性質(zhì)和目的考慮。從性質(zhì)上來看，繼承費用屬于遺產(chǎn)本身的耗費或公益費用，從目的上來看，繼承費用保證了遺產(chǎn)的安全和順利分割，維護的是全體繼承人和債權人的利益。雖然附擔保債務的優(yōu)先清償是對債權人利益保護的有效舉措，有其合理性。但繼承費用若不能優(yōu)先受償，遺產(chǎn)就有疏于管理的可能，債權人利益就會受到?jīng)_擊。相比較而言，繼承費用的優(yōu)先清償保護了更大的法益，更有利于各方遺產(chǎn)承受者利益的實現(xiàn)，因此應列為遺產(chǎn)債務清償?shù)牡谝豁樞颉?/p>

鑒于前文所述生存利益優(yōu)先原則，涉生存利益的債務應列為遺產(chǎn)債務清償?shù)牡诙樜?。必留份之債針對缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人，其適用生存利益優(yōu)先原則無較大問題。至于酌給遺產(chǎn)之債，則要分類討論，一為依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份，權利人同樣缺乏勞動能力又沒有生活來源，因此該遺產(chǎn)酌給份應與必留份處于同一清償順序。二為對被繼承人生前撫養(yǎng)較多的遺產(chǎn)酌給份，該酌給份作為一種對生前扶養(yǎng)的報償，對特定受益人生存利益的維持不具有緊迫性，因此不適用生存利益優(yōu)先原則。在生存利益的維持上，必留份之債、依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份具有同質(zhì)性，屬于涉生存利益的債務，應列為遺產(chǎn)債權清償?shù)牡诙樞?，僅次于繼承費用受償。

物權優(yōu)于債權的基本原理要求附擔保債務優(yōu)先于無擔保債務受償，但在遺產(chǎn)債務清償中出于利益平衡的綜合考慮，附擔保債務的優(yōu)先性需受到限制。具體而言，附擔保債務的優(yōu)先性應限于繼承開始前存在的債務，在此范圍內(nèi)，擔保的設定是被繼承人意愿的體現(xiàn)，附擔保債務應優(yōu)先于其他債務受償。但對繼承開始后為被繼承人管理遺產(chǎn)等而產(chǎn)生的被繼承人未參與之債權債務關系，附擔保債務就不應當具有優(yōu)先性。[8]此外，鑒于繼承費用優(yōu)先與生存利益優(yōu)先原則，附擔保債務也應次于繼承費用與涉生存利益的債務受償。

關于稅款與債務的清償順序存在較大爭議。贊同稅款優(yōu)先者基于稅收的公益性，認為稅款代表的公共利益應優(yōu)先于個人債務代表的私人利益。反對觀點則認為國家不應與普通債權人爭利，國家承受欠繳稅款的能力遠超普通債權人對未清償債務的承受能力。鑒于稅款之債的清償順序仍存較大爭議，維持《稅收征收管理法》的規(guī)范思路安排稅款之債的清償順序不失為合理的舉措。一方面，先與稅款產(chǎn)生的擔保債務優(yōu)先于稅款受償，保障了擔保債權人的優(yōu)先權利益；另一方面，稅款優(yōu)先于后于稅款產(chǎn)生的擔保債務和普通債務受償，可減少政府稅款的損失。此外，稅款、附擔保債務與普通債務間的清償順序是少有的有法可依的債務清償順序，維持這一順序也有利于法的穩(wěn)定性。

遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債具有雙務、有償?shù)男再|(zhì)，基于有償性債務優(yōu)先于無償性債務原則，遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債優(yōu)先于遺贈受償?！独^承法》規(guī)定債務清償優(yōu)先于遺贈進行，但普通債務受償?shù)膬?yōu)先性是否適用于遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之“遺贈”？有學者認為，從債務發(fā)生的時間上來看，普通債務應優(yōu)先于遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債受償。[9]然而若僅僅依據(jù)債務發(fā)生時間來確定其清償順序，就有可能出現(xiàn)不公平、不合理的現(xiàn)象。遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債與普通債務同為有償性債務，且遺贈撫養(yǎng)協(xié)議權利實現(xiàn)的滯后性與義務履行的前置性并存，使撫養(yǎng)人承受了更大的債權實現(xiàn)風險，因此，遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債不應次于普通債務受償，其清償順序應與普通債務一致。

對被繼承人生前撫養(yǎng)較多的遺產(chǎn)酌給份與遺贈撫養(yǎng)協(xié)議之債具有相似性，是被繼承人與扶養(yǎng)人之間將適量遺產(chǎn)作為生前扶養(yǎng)的報償。雖然雙方未簽訂遺贈撫養(yǎng)協(xié)議，但撫養(yǎng)人仍依法享有請求酌給遺產(chǎn)作為撫養(yǎng)對價的權利，可構(gòu)成無因管理之債，清償順序同普通債務。