前言

　　許多朋友認為，有權責發(fā)生制，就完全可以稅前扣除了。這種觀點是不對的，今天就來說說這個問題。

　　現(xiàn)行企業(yè)所得稅政策中關于稅前扣除的規(guī)定主要包括：《企業(yè)所得稅法》第八條、《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條、《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年第28號）第二、四、六、十四、第十五、第十七條。通過系統(tǒng)學習這些規(guī)定，云中飛認為，稅法非常強調實際發(fā)生原則，權責發(fā)生制只是稅前扣除的必要不充分條件，不是充分必要條件，僅有權責發(fā)生制，還不足以稅前扣除。一項支出能否進行稅前扣除，云中飛認為應該要滿足以下三項條件：

　　1、支出已經實際發(fā)生；

　　2、按權責發(fā)生制在所屬期扣除；

　　3、有合法憑證。

　　這里有必要談談對前兩項條件的理解：

　　先看什么是“支出已經實際發(fā)生”？實際發(fā)生最后都必須要實際支付，實際發(fā)生與實際支付，兩者只是時間上的差異，有時候，實際發(fā)生等于馬上的實際支付；有時候，實際發(fā)生等于延期的實際支付。另外，如果實際不支付，那么實際也沒發(fā)生，如果實際沒發(fā)生，那么即使支付，也是虛假支付。

　　這里云中飛跟大家分享一個總局問答吧

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十一條中的稅金發(fā)生額是指什么？

　　發(fā)布日期：2010年05月04日

　　問題內容：請問《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十一條中的稅金發(fā)生額是指實際交納的稅金還是依照征管法計算應交納的稅金？

　　回復意見：您好：

　　您在我們網站上提交的納稅咨詢問題收悉，現(xiàn)針對您所提供的信息簡要回復如下：

　　根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定：“第八條企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除?！?a href='http://www./article/78/40675.html'>中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：第三十一條企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加?！币虼耍?a href='http://www./article/78/40675.html'>中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十一條所稱稅金是指實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的稅金，這里的實際發(fā)生是指實際繳納并取得相應的完稅憑證，才可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。

　　上述回復僅供參考。有關具體辦理程序方面的事宜請直接向您的主管或所在地稅務機關咨詢。

　　歡迎您再次提問。

　　云中飛理解這個總局回復，實際發(fā)生稅金是指實際繳納并取得相應的完稅憑證，即這里的實際發(fā)生等于實際支付；當然，如有緩繳手續(xù)形成明確認可的債權關系，可視同已繳扣除，這時，實際發(fā)生就等于延期的實際支付。

　　那么，如何把握實際支付的時點呢？注意以下三點：

　　1、不差錢的話最好在每年的12月31日前實際支付。

　　2、也有可以先預提的規(guī)定，在下一年度的5月31日匯算清繳結束前實際支付。例如，《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第34號）第二條規(guī)定，企業(yè)在年度匯算清繳結束前向員工實際支付的已預提匯繳年度工資薪金，準予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

　　3、在下一年度的5月31日匯算清繳結束前沒有實際支付，可能不得稅前扣除。

　　例如，A公司賒銷100萬貨物給B公司，合同約定2018年7月1日發(fā)貨，2018年7月1日收款。按照增值稅的納稅義務發(fā)生時間的規(guī)定，A公司應當在2019年7月1日計入增值稅收入并開具增值稅發(fā)票。由于B公司沒有實際支付，也沒有取得相關發(fā)票，即使?jié)M足了權責發(fā)生制，但不符合28號公告第十四條的規(guī)定，2018年，B公司100萬的貨物就不能在稅前扣除。

　　再看什么是“按權責發(fā)生制在所屬期扣除”？

　　舉例說明，甲公司向乙公司承租房產，租賃期三年，自2018年1月1日起至2020年12月31日止，年租金120萬元，三年合計360萬元，在租賃開始日一次性支付，即便是支付了360萬元，按權責發(fā)生制每年也只能扣除120萬元。

　　最后，就上述觀點探討再跟大家分享一個案例。

　　【案例】

　　甲公司與乙公司簽訂借款協(xié)議用作補充流動資金，借款本金1000萬元，借款期限三年，自公歷2018年1月1日起至2020年12月31日止，年利率10%（未超過同期同類金融企業(yè)貸款利率標準），借款期滿一次性還本付息1300萬元。

　　由于乙公司利息銷售額增值稅納稅義務發(fā)生時間為2020年12月31日，根據《增值稅發(fā)票開具指南》關于發(fā)票開具時間的規(guī)定，增值稅發(fā)票應于2020年12月開具。

　　【問題】

　　1、甲公司辦理2018年、2019年企業(yè)所得稅匯繳時，財務費用中列支的100萬元利息，既沒有支付，也沒有取得發(fā)票，能否在稅前扣除呢？

　　2、如果2021年5月31日前取得了發(fā)票，甲公司2018年、2019年利息支出已自行納稅調增，稅務機關檢查發(fā)現(xiàn)應如何進行稅務處理？

　　3、如果2021年5月31日前取得了發(fā)票，甲公司2018年、2019年利息支出已自行扣除，沒有納稅調增，稅務機關檢查發(fā)現(xiàn)應如何進行稅務處理？

　　【解析】

　　1、甲公司2018年、2019年匯繳時的稅務處理，由于：

　?。?）甲公司的利息是三年后才支付，因此可以認為甲公司的利息支出沒有實際發(fā)生；

　?。?）甲公司也沒有取得乙公司利息發(fā)票。

　　因此，雖然甲公司符合《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定的權責發(fā)生制原則，但由于其利息沒有實際支付，也沒有取得乙公司利息發(fā)票，因此其2018年、2019年的利息支出均不得在稅前扣除。

　　2、如果2021年5月31日前取得了發(fā)票，甲公司2018年、2019年利息支出已自行納稅調增，則有兩種處理方法：

　　方法一：根據收入方與支出方對等原則，在2021年取得發(fā)票時，全額扣除利息支出300萬元。

　　方法二：回歸到利息支出的發(fā)生年度扣除。由于相應支出在該年度沒有稅前扣除，稅務機關檢查發(fā)現(xiàn)可根據28號公告第十七條處理，即相應支出在該年度沒有稅前扣除的，在以后年度取得符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證或者按照本辦法第十四條的規(guī)定提供可以證實其支出真實性的相關資料，相應支出可以追補至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補年限不得超過五年。

　　3、如果2021年5月31日前取得了發(fā)票，甲公司2018年、2019年利息支出已自行扣除，沒有納稅調增，稅務機關檢查發(fā)現(xiàn)應如何進行稅務處理？

　　云中飛認為，甲公司2018年、2019年利息支出已自行扣除，沒有納稅調增，不屬于相應支出在該年度沒有稅前扣除的情形，稅務機關檢查發(fā)現(xiàn)不可以根據28號公告第十七條回歸到發(fā)生年度的2018年、2019年扣除，即2018年、2019年需要納稅調增各100萬，2010年納稅調減200萬，但是甲公司如果2010年沒有收入對沖納稅調減，甲公司就會多交稅。

　　如果甲公司2021年5月31日之前未取得發(fā)票，稅務管理或稽查部門應當書面通知甲公司60日內補開發(fā)票，若能夠在60日內取得補開發(fā)票，按上述第2、3點處理；若被告知之日起60日內仍未取得補開發(fā)票，2018年、2019年、2020年均需追溯調增，追溯調增后，即便是在五年追補期內取得補開發(fā)票，也不得追補扣除。