店內(nèi)部招待客戶 稅務(wù)如何處理才合規(guī)

 2018.3.23中國(guó)稅務(wù)報(bào) 紀(jì)宏奎 趙輝 張國(guó)永

    酒店將外購(gòu)的貨物等用于內(nèi)部招待客戶，由于并無(wú)相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的流入，因此在會(huì)計(jì)上不符合收入確認(rèn)的條件，不能確認(rèn)為銷售收入，相關(guān)成本費(fèi)用應(yīng)計(jì)入“管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)”科目。但在稅務(wù)處理中，酒店內(nèi)部招待客戶是否要視同銷售，繳納增值稅和企業(yè)所得稅呢？

    在增值稅上，根據(jù)《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，在境內(nèi)銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定繳納增值稅。銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。所謂有償，指取得了貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供貨物和服務(wù)，除用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象外，應(yīng)視同銷售。

    筆者認(rèn)為，酒店內(nèi)部招待客戶屬于交際應(yīng)酬，一方面不屬于有償提供服務(wù)、銷售貨物的行為；另一方面，由于對(duì)象是特定的客戶，且招待是為了與客戶維持良好的合作關(guān)系，或達(dá)到宣傳推廣等目的，其交際應(yīng)酬不屬于無(wú)償贈(zèng)送。因此，酒店內(nèi)部招待客戶的行為，在增值稅上不屬于視同銷售的情形。《安徽省國(guó)稅局關(guān)于明確若干增值稅政策和管理問(wèn)題的通知》（皖國(guó)稅函〔2009〕105號(hào)）中規(guī)定，一般納稅人在交際應(yīng)酬中所贈(zèng)送的自產(chǎn)、委托加工或外購(gòu)的貨物，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，但不需按視同銷售中的無(wú)償贈(zèng)送征收增值稅，也支持了筆者的上述觀點(diǎn)。

    《增值稅暫行條例》規(guī)定，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。同時(shí)，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）中明確規(guī)定，納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)屬于個(gè)人消費(fèi)。由此可以看出，酒店內(nèi)部招待客戶即用于交際應(yīng)酬，為此購(gòu)買的貨物等，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。由于原購(gòu)進(jìn)的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)不能產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額，已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額失去了抵扣的來(lái)源，因此已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額需要轉(zhuǎn)出。

    根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件的規(guī)定，適用一般計(jì)稅方法的納稅人，已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)，用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)的，應(yīng)當(dāng)將該進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減；無(wú)法確定該進(jìn)項(xiàng)稅額的，按照當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，納稅人能夠準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，則可按購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。無(wú)法準(zhǔn)確確定應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額的，則按所耗存貨的實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。按照實(shí)耗法轉(zhuǎn)出的，存貨的實(shí)際成本，不僅包括購(gòu)買價(jià)，還包括運(yùn)雜費(fèi)等各項(xiàng)直接費(fèi)用。在實(shí)務(wù)中，所耗存貨存在不同稅率，且無(wú)法分清不同稅率實(shí)際耗用存貨成本的，從高按17%的稅率計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

    舉例來(lái)說(shuō)，某酒店為一般納稅人，適用一般計(jì)稅方法。2018年3月，該酒店內(nèi)部接待客戶所發(fā)生的實(shí)際成本費(fèi)用10萬(wàn)元，按照實(shí)耗法計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為1.7萬(wàn)元，則應(yīng)于發(fā)生的當(dāng)月將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)），一般納稅人購(gòu)進(jìn)的貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等項(xiàng)目時(shí)，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照現(xiàn)行的增值稅制度規(guī)定，不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)計(jì)入與之相關(guān)的成本費(fèi)用或資產(chǎn)類科目。因此，酒店發(fā)生內(nèi)部接待，轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)計(jì)入“管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)”科目。

    在企業(yè)所得稅上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條的規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政和稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。也就是說(shuō)，現(xiàn)實(shí)生活中，業(yè)務(wù)性質(zhì)與將貨物、財(cái)產(chǎn)或勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債和贊助等相同的，均可依照此規(guī)定，視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。企業(yè)將勞務(wù)用于交際應(yīng)酬，性質(zhì)上等同于將勞務(wù)用于廣告、職工福利。因此，酒店內(nèi)部接待客戶，在企業(yè)所得稅上應(yīng)當(dāng)按規(guī)定視同銷售服務(wù)，按照銷售服務(wù)的市場(chǎng)價(jià)格確定企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。

    舉例來(lái)說(shuō)，某酒店全年發(fā)生內(nèi)部接待客戶實(shí)際成本為100萬(wàn)元，應(yīng)轉(zhuǎn)出增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為17萬(wàn)元。此時(shí)，其應(yīng)計(jì)入“管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)”會(huì)計(jì)科目的金額為117萬(wàn)元，同時(shí)應(yīng)按照業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，作相應(yīng)的納稅調(diào)整。假設(shè)該酒店內(nèi)部接待客戶的市場(chǎng)消費(fèi)價(jià)格為150萬(wàn)元，則年度企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)，該酒店應(yīng)確認(rèn)銷售收入150萬(wàn)元，同時(shí)確認(rèn)銷售成本100萬(wàn)元，由此應(yīng)調(diào)增企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額50萬(wàn)元。