小編近期接到不少咨詢，詢問關(guān)聯(lián)方借款利息支出如何在稅前扣除，是否都要適用關(guān)聯(lián)債資比例限制？正好前不久深圳國稅在答疑中也提到這個問題，小編今天就來展開探討下，以供大家參考：

關(guān)聯(lián)方借款利息支出適用關(guān)聯(lián)債資比例限制，實際上是我們通常所說的為防止關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借“資本弱化”手段逃避稅收，稅法上特別制定了一些條款予以限制。

資本弱化是指在企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)安排中債權(quán)資本大于股權(quán)資本的現(xiàn)象。權(quán)益資本是所有者投入的資本，包括投入的資本金和由此形成的盈余公積和資本公積；債務(wù)資本就是從資本市場、金融機(jī)構(gòu)及關(guān)聯(lián)企業(yè)的融資。根據(jù)OECD組織解釋，企業(yè)權(quán)益資本與債務(wù)資本的比例應(yīng)為1：1，當(dāng)權(quán)益資本小于債務(wù)資本時，即為資本弱化。通俗的講，“資本弱化”即是指企業(yè)通過加大借貸款（債權(quán)性投資）而減少股份性投資（權(quán)益性投資）比例的方式增加稅前扣除，以降低企業(yè)稅負(fù)的一種行為。

　　我國先后出臺的新《企業(yè)所得稅法》第四十六條、《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百一十九條及《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）對關(guān)聯(lián)方利息支出的稅收政策予以了明確。

　　一、稅法上的債權(quán)性投資和權(quán)益性投資的概念

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百一十九條規(guī)定，債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補償?shù)娜谫Y。企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資，包括：（一）關(guān)聯(lián)方通過無關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資；（二）無關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資；（三）其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實質(zhì)的債權(quán)性投資。

權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。

二、關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生借款利息支出，其扣除是否必須受債資比例5：1或2：1的比例限制？

這個問題在現(xiàn)實中有些爭議，主要出在對121號文的不同理解上，121號文第一條中：“企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：（一）金融企業(yè)，為5：1；　?。ǘ┢渌髽I(yè)，為2：1。” 而第二條為“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。”

上述121號文第一條中“除符合本通知第二條規(guī)定外”是排除的意思還是并列的意思，現(xiàn)實中容易讓人產(chǎn)生歧義。第一種意見認(rèn)為是排除條款，即只要符合獨立交易原則或者支付企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)借款利息支出，可以不受第一條規(guī)定的關(guān)聯(lián)債資比例的限制；第二種意見認(rèn)為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間除符合獨立交易原則外，還要受關(guān)聯(lián)債資比例的限制。

小編一直同意第一種意見，即只要符合獨立交易原則的關(guān)聯(lián)交易是不用受關(guān)聯(lián)債資比例限制，這與稅法的立法本意沒有背離。另外，如果受資企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的情形下是不會產(chǎn)生資本弱化的結(jié)果的。即121號文第二條是可以單獨適用的。反之，如果不符合獨立交易原則，或受資企業(yè)實際稅負(fù)高于關(guān)聯(lián)方的，關(guān)聯(lián)企業(yè)間利息支出則要審核是否符合關(guān)聯(lián)債資比例。

附一:

深圳國稅問題答復(fù)：甲企業(yè)2015年度向母公司——乙企業(yè)借入資金2億元，期限均為1年～2年，利率為4.437%~4.5675%，金融企業(yè)同期同類貸款利率4.75%～6.46%，低于銀行同期貸款利率。假設(shè)甲企業(yè)注冊資本為6000萬元，全部為母公司——乙企業(yè)投入，允許借款金額為12000萬元，實際借款金額超過允許借款的限額，稅前是否準(zhǔn)許扣除，若準(zhǔn)許則需要準(zhǔn)備哪些資料來佐證先關(guān)交易活動符合獨立交易原則？

解答：先看是否符合獨立交易原則，如果符合就不存在債資比的問題，如果不符合就需要查看是否符合債資比。

政策依據(jù)：（1）根據(jù)《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）第二條規(guī)定，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

（2）根據(jù)《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號）第十五條規(guī)定，特殊事項文檔包括成本分?jǐn)倕f(xié)議特殊事項文檔和資本弱化特殊事項文檔，企業(yè)關(guān)聯(lián)債資比例超過標(biāo)準(zhǔn)比例需要說明符合獨立交易原則的，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)備資本弱化特殊事項文檔。第十七條規(guī)定，資本弱化特殊事項文檔包括以下內(nèi)容：（一）企業(yè)償債能力和舉債能力分析。（二）企業(yè)集團(tuán)舉債能力及融資結(jié)構(gòu)情況分析。（三）企業(yè)注冊資本等權(quán)益投資的變動情況說明?！。ㄋ模╆P(guān)聯(lián)債權(quán)投資的性質(zhì)、目的及取得時的市場狀況。（五）關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的貨幣種類、金額、利率、期限及融資條件。（六）非關(guān)聯(lián)方是否能夠并且愿意接受上述融資條件、融資金額及利率。（七）企業(yè)為取得債權(quán)性投資而提供的抵押品情況及條件。（八）擔(dān)保人狀況及擔(dān)保條件。（九）同類同期貸款的利率情況及融資條件。（十）可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換條件。

附二:《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十六條

      企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第一百一十九條　企業(yè)所得稅法第四十六條所稱債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補償?shù)娜谫Y。

財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知

財稅[2008]121號                          2008.9.23

各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局）、國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局、財務(wù)局：

為規(guī)范企業(yè)利息支出稅前扣除，加強企業(yè)所得稅管理，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）第四十六條和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號，以下簡稱實施條例）第一百一十九條的規(guī)定，現(xiàn)將企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資利息支出稅前扣除問題通知如下：

一、在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。

企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：

（一）金融企業(yè)，為5：1；

（二）其他企業(yè)，為2：1；

二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

總局答疑——財稅[2008]121號第二條的有關(guān)疑問

三、企業(yè)同時從事金融業(yè)務(wù)和非金融業(yè)務(wù)，其實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，應(yīng)按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一律按本通知第一條有關(guān)其他企業(yè)的比例計算準(zhǔn)予稅前扣除的利息支出。

四、企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

財政部 國家稅務(wù)總局

二〇〇八年九月十九日