1

建筑企業(yè)適用差額計(jì)稅的情形

應(yīng)稅銷售額＝全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款。

提示：

對于建筑企業(yè)，適用簡易計(jì)稅的項(xiàng)目，不論在異地預(yù)繳還是在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)繳納，均可采用差額計(jì)稅；而適用一般計(jì)稅的項(xiàng)目，僅在異地預(yù)繳時(shí)可采用差額計(jì)稅，在機(jī)構(gòu)所在地仍需要全額計(jì)稅。

依據(jù)：國家稅務(wù)總局公告2016年17號第四條

2

建筑企業(yè)預(yù)收款而開發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及控制策略

01

建筑企業(yè)預(yù)收款而開發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

建筑企業(yè)預(yù)收款而開發(fā)票給業(yè)主或發(fā)包方的稅收風(fēng)險(xiǎn)是：當(dāng)施工企業(yè)只有一個(gè)項(xiàng)目的情況下，而且工程還沒有動(dòng)工，由于稅法規(guī)定增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為：先開發(fā)票的，為開發(fā)票的當(dāng)天。而造成了建筑企業(yè)收到預(yù)收款時(shí)，確認(rèn)銷項(xiàng)稅額，沒有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。造成了建筑施工企業(yè)工程沒有開工前，就要繳納增值稅，占用了施工企業(yè)的資金流。

案例分析：

某建筑企業(yè)預(yù)收賬款預(yù)繳增值稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)分析

（1）案情介紹

甲建筑公司通過招投標(biāo)，承攬了一條省道建設(shè)工程，工程總造價(jià)6.6億元。按合同約定，此合同采取包工包料方式，且在開工之前，建設(shè)方即政府先撥付工程啟動(dòng)資金1.11億元。請分析政府先撥付工程啟動(dòng)資金1.11億元的稅務(wù)處理中的納稅風(fēng)險(xiǎn)。

（2）納稅風(fēng)險(xiǎn)分析

①相關(guān)的稅收政策依據(jù)

根據(jù)《財(cái)政部 、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）的規(guī)定，包工包料的建筑工程必須選擇增值稅一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。同時(shí)根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）第四十五條第（一）的項(xiàng)規(guī)定，先開具發(fā)票的，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為開具發(fā)票的當(dāng)天。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號）第四條的規(guī)定，一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預(yù)征率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，應(yīng)按照財(cái)稅〔2016〕36號文件規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間和計(jì)稅方法，向建筑服務(wù)發(fā)生地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

②稅務(wù)處理

施工企業(yè)在納稅申報(bào)期內(nèi)需要在勞務(wù)發(fā)生地預(yù)繳2個(gè)點(diǎn)的增值稅：增值稅銷項(xiàng)稅額=1.11億元÷（1+11%）×2%=200萬元。同時(shí)，在納稅申報(bào)期內(nèi)需要在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)9個(gè)點(diǎn)的增值稅：

當(dāng)期銷項(xiàng)稅額=1.11億元÷（1+11%）×11%=1100萬元；

由于沒有開工建設(shè)，所以當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額=0；

應(yīng)納稅款=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額-預(yù)繳稅款=1100萬元-0-200萬元=900萬元

由于建筑工程就本工程項(xiàng)目未開工就收到了啟動(dòng)資金1.11億元，因?yàn)闆]有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，同時(shí)施工企業(yè)又沒有別的施工項(xiàng)目，只有一個(gè)施工項(xiàng)目的情況下，該施工企業(yè)只能把1.11億元確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額1100萬元作為應(yīng)納稅額完稅。

因此，建筑企業(yè)收到業(yè)主的預(yù)收款，產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的倒掛，增加了收到預(yù)收賬款當(dāng)期的增值稅負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重影響了施工企業(yè)的資金流。

02

建筑企業(yè)預(yù)收賬款稅收風(fēng)險(xiǎn)的控制措施

從以上分析可知，建筑企業(yè)為了規(guī)避收到業(yè)主預(yù)收款，產(chǎn)生的增值稅銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的倒掛問題，節(jié)約資金流，提高資金的使用效益。必須采用以下控制辦法：

一是，建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方的預(yù)付款或開工保證金，根據(jù)財(cái)稅[2017]58號文件第二條的規(guī)定，建筑企業(yè)沒有發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，建筑企業(yè)向業(yè)主或發(fā)包方開具收據(jù)，不開發(fā)票處理。

二是，建筑企業(yè)收到業(yè)主或發(fā)包方的預(yù)付款或開工保證金時(shí)，如果業(yè)主或發(fā)包方強(qiáng)行要求施工企業(yè)開具發(fā)票，則施工企業(yè)為了規(guī)避提前繳納增值稅的風(fēng)險(xiǎn)，可以采用以下個(gè)規(guī)避措施：

第一，當(dāng)施工企業(yè)只有一個(gè)項(xiàng)目（該項(xiàng)目建筑企業(yè)采用一般計(jì)稅方法）的情況下，而且工程還沒有動(dòng)工，建筑企業(yè)提前做采購計(jì)劃，與供應(yīng)上簽訂采購合同。合同中約定：預(yù)付一部分貨款或定金給供應(yīng)商，供應(yīng)商必須在建筑施工企業(yè)工程未開工前收到業(yè)主支付預(yù)付款的增值稅納稅申報(bào)期限內(nèi)（一般在收到預(yù)收賬款的下個(gè)月的15日之前），向施工企業(yè)開具17%稅率的增值稅專用發(fā)票。

第二，如果建筑企業(yè)已經(jīng)有正在施工的項(xiàng)目，但是該項(xiàng)目采用簡易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。建筑企業(yè)為該簡易計(jì)稅項(xiàng)目所發(fā)生的采購材料或設(shè)備，可以要求供應(yīng)商先開17%稅率的增值稅專用發(fā)票來抵扣，然后等到該一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目已經(jīng)開工，產(chǎn)生增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額有抵扣時(shí)的增值稅申報(bào)當(dāng)月，把前面簡易計(jì)稅項(xiàng)目發(fā)生的已經(jīng)抵扣過的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。

3

建設(shè)單位提供主材情況下，總包單位必須選擇簡易計(jì)稅

為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，在甲供材的情況下，建筑工程總承包單位必須選擇簡易計(jì)稅方法，而不能選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅[2017]58號）第一條規(guī)定：“建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅?！被诖艘?guī)定，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)過程中，只要建設(shè)單位采用“甲供材”方式，甲供“鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件”的，該工程項(xiàng)目就“適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅”，即，只能選擇“簡易計(jì)稅方法計(jì)計(jì)征增值稅”，而不能再選擇“一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅”。

另外，根據(jù)財(cái)稅[2017]58號）第一條規(guī)定有關(guān)“地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)”的范圍，按照《建筑工程施工質(zhì)量驗(yàn)收統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)》（GB50300-2013）附錄B《建筑工程的分部工程、分項(xiàng)工程劃分》中的“地基與基礎(chǔ)”“主體結(jié)構(gòu)”分部工程的范圍執(zhí)行。

房地產(chǎn)企業(yè)與建筑企業(yè)合作時(shí)，要慎重選擇甲供材模式。根據(jù)稅法的規(guī)定，建筑企業(yè)“可以”（注意是“可以”而不是“必須”）選擇簡易計(jì)稅方式征收增值稅的情況只限于四種情況：

01

1、一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或者其他費(fèi)用的建筑服務(wù)。

02

2、一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。

03

3、一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。建筑工程老項(xiàng)目，是指：（一）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。（二）《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期，但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。（三）未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

04

4、國家稅務(wù)總局公告2017年第11號第四條、一般納稅人銷售電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

而《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅[2017]58號）第一條規(guī)定，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。意思就是，建筑總承包企業(yè)從事房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)工程服務(wù)，只要存在在甲供材的情況下，建筑工程總承包單位必須選擇簡易計(jì)稅方法，而不能選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅。