“免”的含義

　　“免”是指生產(chǎn)企業(yè)作為一般納稅人，出口和對(duì)外提供勞務(wù)，免征外銷環(huán)節(jié)的增值稅銷項(xiàng)稅額。從稅法的角度理解，增值稅實(shí)行抵扣制度，如果貨物或勞務(wù)出口免稅時(shí)沒有銷項(xiàng)稅額，則出口的貨物或勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。因此，“免抵退”管理辦法實(shí)質(zhì)上就是從法律政策的角度認(rèn)可外銷進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵銷內(nèi)銷貨物的納稅義務(wù)，從而保證了增值稅抵扣鏈條的完整性。

“免抵退稅額”的含義及計(jì)算

　　實(shí)施“免抵退”政策的目的是減輕企業(yè)稅負(fù)，將企業(yè)在國(guó)內(nèi)采購(gòu)時(shí)已經(jīng)繳納的外銷進(jìn)項(xiàng)稅額（出口貨物或勞務(wù)外銷前所耗用采購(gòu)環(huán)節(jié)存貨包含的已經(jīng)認(rèn)證可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額）退給企業(yè)。因此，出口貨物或勞務(wù)的免抵退稅額不是外銷時(shí)的銷項(xiàng)稅額，而是外銷進(jìn)項(xiàng)稅額；從金額上講，免抵退稅額=外銷進(jìn)項(xiàng)稅額=外銷貨物所耗材料采購(gòu)金額×退稅率。如果當(dāng)期購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠據(jù)實(shí)區(qū)分清外銷進(jìn)項(xiàng)稅額和內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅額，增值稅“免抵退”的征納工作就會(huì)相當(dāng)簡(jiǎn)單且易于操作。但是在實(shí)際工作中，當(dāng)期采購(gòu)的原材料等不一定全部用來生產(chǎn)外銷貨物，或者當(dāng)期出口貨物耗用了前期的原材料。當(dāng)期應(yīng)退稅額與當(dāng)期外銷進(jìn)項(xiàng)稅額在金額上很難一致。同時(shí)，區(qū)分外銷和內(nèi)銷貨物所耗原材料金額需要花費(fèi)大量的人力物力，不符合成本效益原則。

　　為避免企業(yè)故意混淆內(nèi)銷貨物和外銷貨物所消耗的原材料騙取出口退稅，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅［2012］39號(hào)）規(guī)定：生產(chǎn)企業(yè)出口貨物增值稅退（免）稅的計(jì)稅依據(jù)為出口貨物勞務(wù)出口時(shí)發(fā)票的實(shí)際離岸價(jià)（FOB）。因此，免抵退稅額=出口貨物勞務(wù)的實(shí)際離岸價(jià)×退稅率，外銷進(jìn)項(xiàng)稅額=出口貨物勞務(wù)的實(shí)際離岸價(jià)×征稅率。以出口貨物的離岸價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)推算外銷貨物所耗材料金額是一個(gè)非常必要的假設(shè)，這是一個(gè)非常重要的規(guī)定，它是理解“免抵退”政策的關(guān)鍵點(diǎn)。盡管離岸價(jià)可能包括了人工、利潤(rùn)等項(xiàng)目，可能會(huì)導(dǎo)致免抵退稅額高于實(shí)際的外銷進(jìn)項(xiàng)稅額，但是由于實(shí)際退稅時(shí)是按照實(shí)際認(rèn)證抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，因此企業(yè)不可能獲得此部分虛增的應(yīng)退稅額。

　　應(yīng)該指出的是，免抵退稅額只是名義上的退稅額并不是實(shí)際應(yīng)退的稅額，它是指在當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額和外銷進(jìn)項(xiàng)稅額相互抵扣前，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照出口貨物實(shí)際征稅水平，應(yīng)退給企業(yè)在國(guó)內(nèi)曾經(jīng)繳納的部分進(jìn)項(xiàng)稅額，是當(dāng)期出口貨物和勞務(wù)的最高理論退稅的限額。

“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”的含義及計(jì)算

　　出口貨物或勞務(wù)雖然原則上免稅，當(dāng)增值稅征稅率大于退稅率時(shí)，企業(yè)還是要承擔(dān)部分稅負(fù)，即企業(yè)要承擔(dān)當(dāng)期外銷進(jìn)項(xiàng)稅額中不能退且應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額，該指標(biāo)就是當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額，它不僅會(huì)增加出口貨物的應(yīng)納增值稅義務(wù)，同時(shí)還會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期出口貨物的經(jīng)營(yíng)成本。當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=（征稅率-退稅率）×出口貨物勞務(wù)的實(shí)際離岸價(jià)=外銷進(jìn)項(xiàng)稅額-免抵退稅額?？梢姡爱?dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”減少了免抵退稅額，剔除了部分外銷進(jìn)項(xiàng)稅額。

“免抵稅額”的含義及計(jì)算

　　內(nèi)銷業(yè)務(wù)要納稅，外銷業(yè)務(wù)要退稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)為簡(jiǎn)化納稅程序，結(jié)算時(shí)，用外銷業(yè)務(wù)的退稅來抵頂內(nèi)銷業(yè)務(wù)應(yīng)納的增值稅，從而需要計(jì)算免抵稅額。免抵稅額是外銷貨物免抵退稅額中抵減內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅額的金額，相抵后若有余額，則為當(dāng)期應(yīng)退給生產(chǎn)企業(yè)的稅額。當(dāng)內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣內(nèi)銷銷項(xiàng)稅額時(shí)，免抵退稅額可以用來進(jìn)一步抵扣內(nèi)銷銷項(xiàng)稅額，如果抵扣后仍然有內(nèi)銷銷項(xiàng)稅額，說明當(dāng)期需要繳納增值稅，此時(shí)沒有實(shí)際應(yīng)退稅額，因?yàn)榇藭r(shí)的免抵退稅額全部為免抵稅額。若抵扣后免抵退稅額仍然有剩余，此時(shí)無須納稅，剩余差額為企業(yè)應(yīng)享有的實(shí)際應(yīng)退稅額。因此，免抵稅額可以通過倒軋的方法計(jì)算，即當(dāng)期免抵稅額=免抵退稅額-當(dāng)期實(shí)際應(yīng)退稅額。

　　當(dāng)期實(shí)際應(yīng)退稅額的確定根據(jù)當(dāng)期期末留抵稅額和當(dāng)期免抵退稅額孰低原則確定：如果當(dāng)期免抵退稅額小于當(dāng)期期末留抵稅額，說明當(dāng)期實(shí)際出口退稅額為全額的當(dāng)期免抵退稅額，二者的差額為期末真正的留抵稅額。同時(shí)，因?yàn)橥怃N業(yè)務(wù)的退稅起到抵頂內(nèi)銷業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅額的作用，所以免抵稅額金額上就為0。如果當(dāng)期期末留抵稅額小于當(dāng)期免抵退稅額，說明免抵退稅額中的一部分用作抵頂內(nèi)銷業(yè)務(wù)的納稅額即作為免抵稅額，另外一部分作為當(dāng)期實(shí)際應(yīng)退稅額，當(dāng)期實(shí)際應(yīng)退稅額等于當(dāng)期期末留抵稅額，二者的差額為免抵稅額。綜上所述，當(dāng)期期末有留抵稅額是企業(yè)享有實(shí)際應(yīng)退稅額的前提條件。

　　從上述闡釋可以看出，免抵退稅額在增值稅“免抵退”稅法政策中是非常重要的指標(biāo)，它是免抵稅額和實(shí)際應(yīng)退稅額的總和。總結(jié)“免抵退稅額”的稅法意義見表1。

　　需要指出的是，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于〈出口貨物增值稅和消費(fèi)稅管理辦法〉有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第12號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該自報(bào)關(guān)單上載明的貨物出口日期的次月起到下一年度的4月30日前的各增值稅申報(bào)期內(nèi)收齊出口退稅憑證，向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理“免抵退”增值稅申報(bào)。若憑證信息未收齊，不得申報(bào)免抵退稅。申報(bào)期截止日實(shí)際上可以理解為4月15日，遇節(jié)假日順延。