【干貨滿滿】企業(yè)以資本公積、盈余公積及未分配利潤轉增股本所得稅處理（上）

劉志日 2016-10-14

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企業(yè)以資本公積、盈余公積及

未分配利潤轉增股本所得稅處理（上）

作者：專欄作家陳文新

編輯：倫美

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企業(yè)以資本公積、盈余公積及未分配利潤轉增股本時的所得稅處理，根據(jù)企業(yè)的股東是自然人還是法人，分別適用個人所得稅法與企業(yè)所得稅法。本期來談談個人所得稅的處理。

股東為自然人時——個人所得稅處理

（一）

股息紅利所得征稅依據(jù)

根據(jù)《個人所得稅法》（中華人民共和國主席令第85號）第二條規(guī)定：利息、股息、紅利所得，應納個人所得稅。根據(jù)《個人所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令2008年第519號）第八條規(guī)定：利息、股息、紅利所得，是指個人擁有債權、股權而取得的利息、股息、紅利所得。根據(jù)《征收個人所得稅若干問題的規(guī)定》》（國稅發(fā)【1994】89號）規(guī)定，股份制企業(yè)在分配股息、紅利時，以股票形式向股東個人支付應得的股息、紅利（即派發(fā)紅股），應以派發(fā)紅股的股票票面金額為收入額，按利息、股息、紅利項目計征個人所得稅。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅【2015】116號）第三條規(guī)定：個人股東獲得轉增的股本，應按照“利息、股息、紅利所得”項目，適用20%稅率征收個人所得稅。

（二）

相關個人所得稅處理一般規(guī)定

1、《財政部、國家稅務總局關于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅【2015】116號）第三條的規(guī)定：自2016年1月1日起，全國范圍內(nèi)的中小高新技術企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，可根據(jù)實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內(nèi)（含）分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。本通知所稱中小高新技術企業(yè)，是指注冊在中國境內(nèi)實行查賬征收的、經(jīng)認定取得高新技術企業(yè)資格，且年銷售額和資產(chǎn)總額均不超過2億元、從業(yè)人數(shù)不超過500人的企業(yè)。上市中小高新技術企業(yè)或在全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術企業(yè)向個人股東轉增股本，股東應納的個人所得稅，繼續(xù)按照現(xiàn)行有關股息紅利差別化個人所得稅政策執(zhí)行，不適用本通知規(guī)定的分期納稅政策。

2、《國家稅務總局關于股權獎勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告》

根據(jù)《國家稅務總局關于股權獎勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第80號）第二條明確規(guī)定：“（一）非上市及未在全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本，并符合財稅【2015】116號文件有關規(guī)定的，納稅人可分期繳納個人所得稅；非上市及未在全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌的其他企業(yè)轉增股本，應及時代扣代繳個人所得稅。（二）上市公司或在全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉增股本（不含以股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉增股本），按現(xiàn)行有關股息紅利差別化政策執(zhí)行?！?/section>

3、《財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知》

根據(jù)《財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知》（財稅【2015】101號）第一條的規(guī)定：“個人從公開發(fā)行和轉讓市場取得的上市公司股票，持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個人所得稅。個人從公開發(fā)行和轉讓市場取得的上市公司股票，持股期限在1個月以內(nèi)（含1個月）的，其股息紅利所得全額計入應納稅所得額；持股期限在1個月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計入應納稅所得額；上述所得統(tǒng)一適用20%的稅率計征個人所得稅?！?/section>

根據(jù)《財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知》（財稅【2015】101號）第四條的規(guī)定：全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策，按照本通知規(guī)定執(zhí)行。其他有關操作事項，按照《財政部國家稅務總局證監(jiān)會關于實施全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知》（財稅【2014】48號）的相關規(guī)定執(zhí)行。

（三）

爭議的核心——股份制企業(yè)與資本公積

1、國稅發(fā)【1997】198號文與國稅函【1998】289號文

根據(jù)《國家稅務總局關于股權獎勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第80號）的明確規(guī)定，只在提及上市公司以及掛牌企業(yè)的個人所得稅繳納問題時提到，上市公司或在全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉增股本（不含以股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉增股本），按現(xiàn)行有關股息紅利差別化政策執(zhí)行。而對于非上市、非掛牌企業(yè)，是否會存在“以股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉增股本”的情形，以及該情形是否需要繳納稅款呢？

要回答上面的問題，需要回到國稅總局的兩個文件：《關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)【1997】198號文）與《關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函【1998】289號文）。

我們需要注意的是，截止目前，隨著后續(xù)相關政策規(guī)定的發(fā)布，這兩個文件至始至終仍然是有效的。2015年12月14日，國家稅務總局政府信息公開領導小組辦公室在《國家稅務總局依申請公開政府信息告知書》（2015國稅告（051）號文）中明確：國稅發(fā)【1997】198號全文有效，國稅函【1998】289號具有普遍適用性，確認了這兩個文件的效力。

國稅發(fā)【1997】198號文第一條規(guī)定：股份制企業(yè)用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。國稅函【1998】289號文第二條作出解釋及補充規(guī)定：國稅發(fā)【1997】198號文中所稱的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數(shù)額，不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，則應當依法征收個人所得稅。

2、對國稅發(fā)【1997】198號文與國稅函【1998】289號文的理解

我們需要對這兩個文件中涉及的關鍵定義作出準確的理解。首先，就文件適用主體而言，國稅發(fā)【1997】198號文與國稅發(fā)【1997】198號文只適用于股份公司，有限責任公司不適用。我國公司法只規(guī)定了股份公司有股票發(fā)行的問題，有限公司并沒有發(fā)行股票的權限（詳見公司法第五章），同時公司法第125條規(guī)定：股份有限公司的資本劃分為股份，股份公司的股份采取股票的形式。股票是股份公司簽發(fā)的證明股東所持股份公司股份的憑證。也即，有限公司沒有股票發(fā)行的概念，也不存在股票溢價發(fā)行形成的資本公積的問題。其次，就文件適用的資本公積范圍而言，特指股份公司股票發(fā)行的溢價形成的資本公積。也即，有限公司的資本溢價形成的資本公積轉增股本不適用。原因前一點已經(jīng)論述。最后，就文件提及的資本公積形成的期間適用而言，企業(yè)在改制成股份有限公司后，以有限公司階段的資本溢價形成的資本公積轉增股本，仍然不適用這兩個文件，只有股份公司成立后的股票發(fā)行形成的資本溢價才能適用這兩個文件。

（四）

個人所得稅處理總結

本期個人所得稅的處理就談到這里。下期我們來談談企業(yè)所得稅的處理問題。敬請期待。