至文金名：企業(yè)會計準則的為會企業(yè)計工作提供了基本規(guī)范。2014年7月，財政部在年初對會計準則進行大規(guī)模修訂，相繼修訂5項會計準則，并發(fā)布2項新準則及1項補充規(guī)定。此次借鑒了修訂后的有關國際準則，并保持我國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)趨同。為了讓企業(yè)更好的了解哲學和變化及其影響，致銘咨詢將進行一次“2014企業(yè)會計準則變化對企業(yè)財務影響講解”專題講解。

2014年上半年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資（修訂）》《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬（修訂）》、《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報（修訂）》、《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表（修訂）》、《企業(yè)會計準則第37號—金融工具列報（修訂）》、《企業(yè)會計準則第39號——公允價值計量》、《企業(yè)會計準則第40號——合營安排》和《企業(yè)會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》等最新準則，要求企業(yè)自2014年7月1日起執(zhí)行；此外，財政部年初發(fā)布了《企業(yè)準則解釋第6號》，要求2014年起執(zhí)行。

上述最新準則對如下業(yè)務產(chǎn)生重大影響：職工薪酬的分類，五險一金的最新核算規(guī)定，離職后福利（包括養(yǎng)老險和年金基金等）的兩種處理模式（設定提存計劃和設定受益計劃），帶薪缺勤的會計處理，資產(chǎn)負債表列報格式發(fā)生重要變化，利潤表編制，其他綜合收益的構成以及轉(zhuǎn)出規(guī)定，合并范圍發(fā)生重大變化（要同時滿足三個條件），長期股權投資分類發(fā)生重大變化（四分類簡化為三分類），股權投資方法轉(zhuǎn)換規(guī)則發(fā)生重大變化（公允價值調(diào)整），關聯(lián)交易抵銷規(guī)則發(fā)生重大變化（需要區(qū)分順流逆流和平流分別進行處理），合營安排，公允價值的定義和計量方法等。

上述準則改革的重大變化預計將對會計核算、資產(chǎn)計量、會計業(yè)績、財務信息系統(tǒng)、財務工作流程等產(chǎn)生重大且系統(tǒng)性的沖擊。

各項準則主要變化及影響情況如下：

《企業(yè)會計準則第9號-職工薪酬準則》

一、主要變化內(nèi)容

1.明確了職工范圍。除了與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員外，職工范圍還包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。此外，針對此前頗具爭議的勞務派遣問題，新準則明確了那些向企業(yè)所提供服務與職工所提供服務類似的人員也都屬于職工的范疇，而不管其是否與企業(yè)訂立勞動合同或由其正式任命，這樣的情況涵蓋了通過企業(yè)與勞務中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務的人員。

2.擴展了職工薪酬的適用內(nèi)涵，有利于企業(yè)全面反映企業(yè)人力資源成本。職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償，包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。

3.充實了“離職后福利”內(nèi)容。這是新準則中首次提出的概念，并區(qū)分設定提存計劃和設定受益計劃，完整地規(guī)范了離職后福利的會計處理。原職工薪酬準則中的養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費便屬于離職后福利中的設定提存計劃范疇。

4.非貨幣性福利計量統(tǒng)一采用公允價值計量，但公允價值無法可靠獲得時，可以采用成本計量。這主要是解決原準則中非貨幣性福利計量不一致的問題，并提高準則的可操作性。

5.增設“其他長期職工薪酬”。在常見的3類職工薪酬（短期薪酬、離職后福利、辭退福利）的基礎上，引入其他長期職工福利，有助于囊括實務中可能存在的其他職工薪酬，以完整規(guī)范與職工薪酬相關的會計處理問題。

6.整合了帶薪缺勤、利潤分享計劃、辭退福利等薪酬。這些薪酬規(guī)定以前分布在準則應用指南和講解，這次借新準則頒布之際，登堂入室新準則體系。

7.重計量產(chǎn)生的精算利得/損失確認。原制度下，企業(yè)每年（或半年）按照精算報告的變動金額采取10%區(qū)間的延期確認法進行處理。新準則規(guī)定重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動應計入其他綜合收益，并且在后續(xù)會計期間不允許轉(zhuǎn)回至損益。

8.原三類人員費用列報。根據(jù)《關于企業(yè)重組有關職工安置費用財務管理問題的通知》（財企〔2009〕117號） 規(guī)定，在預計負債核算的一些人員費用需要轉(zhuǎn)移至應付職工薪酬進行核算，其中離退休人員的費用轉(zhuǎn)入“應付職工薪酬——離職后福利”核算，內(nèi)退人員的費用轉(zhuǎn)入 “應付職工薪酬——其他長期職工福利”中進行核算。同時對于精算利得或損失變動，屬于離退休人員的部分記入“其他綜合收益”，而屬于內(nèi)退人員的部分記入 “當期損益”。以上賬戶的變動，將會影響報表的主要指標分析。

二、對企業(yè)的主要影響

新修訂準則對實務的最大影響可能體現(xiàn)在：以前準則沒有明確設定受益計劃的會計處理，在實務中僅在國有企業(yè)改制等特定情況下，按照財務和國資管理方面的規(guī)定對統(tǒng)籌外離退休福利等予以預提，并未建立起確認此類職工福利的常態(tài)化機制?，F(xiàn)在新準則將這些內(nèi)容納入，也就是對于包含在職職工建立了確認和計量這些事項的常態(tài)化機制，因此原先很多沒有予以確認和計量的表外職工福利負債將納入表內(nèi)，對不少國有和國有控股企業(yè)的報表將產(chǎn)生重大影響。

在中國，典型的“設定受益計劃”包括：企業(yè)為退休人員支付的明確標準的統(tǒng)籌外養(yǎng)老金、生活補貼、取暖費、醫(yī)療保險繳費、喪葬費撫恤金等；企業(yè)為離休干部、建國前老工人報銷的醫(yī)療費以及支付的活動經(jīng)費等；企業(yè)為去世員工遺屬支付的生活費等。特別是對于存在設定受益計劃（如部分補充養(yǎng)老計劃等）而以前未對其進行會計處理的企業(yè)，修訂后的準則可能會對企業(yè)的會計核算工作、財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生較大影響。

企業(yè)應盡早開始對各項福利進行梳理和評價，如判斷為設定受益計劃，還需要與精算機構進行及時溝通

為此對于已計提人員費用的企業(yè)（上市公司及非上市公司），應關注以下具體事項：

1)計提范圍是否符合“新9號”的規(guī)定，例如：

人員范圍：包括內(nèi)退人員、離退休人員、遺屬，以及在崗人員（需考慮其未來退休后的統(tǒng)籌外費用）等。

費用范圍：包括由企業(yè)承擔的內(nèi)退生活費、社會保險繳費、離退休統(tǒng)籌外養(yǎng)老金、各種補貼、醫(yī)療費用、喪葬撫恤費用等所有符合設定受益計劃性質(zhì)的離職后福利。

2)計量方法及會計處理是否符合“新9號”的規(guī)定，例如：

是否按照“新9號”的規(guī)定，“根據(jù)預期累積福利單位法，采用無偏且相互一致的精算假設對有關人口統(tǒng)計變量和財務變量等做出估計，計量設定受益計劃所產(chǎn)生的義務，并確定相關義務的歸屬期間?！?/p>

是否對重新計量產(chǎn)生的精算利得/損失“計入其他綜合收益，并且在后續(xù)會計期間不允許轉(zhuǎn)回至損益”（例如：過去采取10%區(qū)間的延期確認法進行處理，需變更為在其他綜合收益中確認）。

3)披露內(nèi)容是否符合“新9號”的規(guī)定，例如：

是否按照新9號的要求，披露計劃特征、風險、變動金額、現(xiàn)金流影響、重大精算假設敏感度等。

4)考慮上述任何變化的歷史報表追溯調(diào)整。

對新準則變動事項采用追溯調(diào)整法處理，追溯調(diào)整至2014年年初未分配利潤，不調(diào)整比較會計報表數(shù)據(jù)。涉及調(diào)整資產(chǎn)負債表、損益表（涉及其他綜合收益）、所有者權益變動表。特別關注對于設定收益計劃的離職后福利對期初凈資產(chǎn)及以后各年度損益影響。

《企業(yè)會計準則第2號-長期股權投資》

一、關于長期股權投資的范圍

長期股權投資，是指投資方對被投資單位實施控制、重大影響的權益性投資，以及對其合營企業(yè)的權益性投資。企業(yè)持有的不具有控制、共同控制、重大影響，且其公允價值不能可靠計量的股權投資，作為按成本計量的可供出售金融資產(chǎn)進行核算，不作為長期股權投資核算。

影響情況：

1.企業(yè)根據(jù)相關新準則基本概念，逐條梳理權益性投資，按照對應具體準則分類確認計量。對企業(yè)持有的不具有控制、共同控制、重大影響，且其公允價值不能可靠計量的股權投資，作為按成本計量的可供出售金融資產(chǎn)進行核算。

2.初始計量方面：如果取得成本不同于公允價值，則初始計量仍要按公允價值，此時會面臨差額如何處理的問題（需分析取得成本不同于公允價值的原因，據(jù)此確定如何處理）。

3.核算方法轉(zhuǎn)換方面：后續(xù)因增持股權等原因取得對被投資企業(yè)的重大影響或共同控制時，修訂后準則要求依據(jù)原持有股權的公允價值和追加投資成本之和作為權 益法核算的成本基礎，且原先作為可供出售金融資產(chǎn)期間累積的其他綜合收益應轉(zhuǎn)為損益，這里就需要在核算方法轉(zhuǎn)換日對原有股權進行公允價值計量。

二、基本概念

由于修訂后的合并財務報表準則，以及新發(fā)布的合營安排準則，對“控制”、“共同控制”和“合營企業(yè)”的定義進行了重新修訂，因此，長期股權投資（2014）明確，在判斷“控制”、“共同控制”和“合營企業(yè)”時，應按照《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》和《企業(yè)會計準則第40號——合營安排》進行判斷，長期股權投資準則僅對“重大影響”的判斷進行了規(guī)范。

影響：企業(yè)根據(jù)相關新準則基本概念，逐條梳理權益性投資，按照對應具體準則分類確認計量。對企業(yè)持有的不具有控制、共同控制、重大影響，且其公允價值不能可靠計量的股權投資，作為按成本計量的可供出售金融資產(chǎn)進行核算，該事項進行追溯調(diào)整。

三、權益法下被投資方其他凈資產(chǎn)變動的處理

對于權益法核算的長期股權投資，被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外所有者權益的其他變動，應當調(diào)整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益（資本公積-其他資本公積）。

影響：原會計處理計入資本公積部分中屬于其他綜合收益變動部分應區(qū)分出來，進行重分類調(diào)整，并進行追溯調(diào)整。

四、不同計量單元的處理

在權益法下，對于部分通過風險投資機構、共同基金、信托公司或包括投連險基金在內(nèi)的類似主體間接持有的投資，以及分類為持有待售的投資，可以單獨按照《金融工具確認和計量》準則或持有待售資產(chǎn)相關規(guī)定進行核算，其余部分采用權益法核算。

影響情況：沒有實質(zhì)影響。

五、整合了已發(fā)布的解釋公告、年報通知等文件相關規(guī)定。

本次新修訂的長期股權投資準則中，將原企業(yè)會計準則解釋1 號、3 號和4號的相關內(nèi)容納入準則正文，同時也將《關于執(zhí)行企業(yè)會計準則的上市公司和非上市企業(yè)做好2010 年年報工作的通知》中相關內(nèi)容納入。主要包括合并費用的處理、與發(fā)行權益性證券直接相關費用的處理、成本法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理、權益法下順流和逆流交易的抵消、多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并中個別財務報表的處理、處置股權等原因?qū)е聠适Э刂茩嗟奶幚怼?/p>

影響情況：沒有實質(zhì)性影響。

六、披露

不再涉及長期股權投資的披露要求，對于子公司、聯(lián)營或合營企業(yè)中投資的披露，適用《企業(yè)會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》。

影響情況：增加了披露要求，對當期損益和凈資產(chǎn)沒有實質(zhì)性影響。