四、共同經(jīng)營參與方的會計處理

（一）共同經(jīng)營中，合營方的會計處理

共同經(jīng)營中，合營方向共同經(jīng)營投出或出售資產(chǎn)等（該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的除外），在該資產(chǎn)等由共同經(jīng)營出售給第三方之前，應(yīng)當(dāng)僅確認(rèn)因該交易產(chǎn)生的損益中歸屬于共同經(jīng)營其他參與方的部分。--順流交易

投出或出售的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號—資產(chǎn)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該損失。

四、共同經(jīng)營參與方的會計處理

（一）共同經(jīng)營中，合營方的會計處理

共同經(jīng)營中，合營方自共同經(jīng)營購買資產(chǎn)等（該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的除外），在將該資產(chǎn)等出售給第三方之前，應(yīng)當(dāng)僅確認(rèn)因該交易產(chǎn)生的損益中歸屬于共同經(jīng)營其他參與方的部分。----逆流交易

購入的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號—資產(chǎn)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營方應(yīng)當(dāng)按其承擔(dān)的份額確認(rèn)該部分損失。

四、共同經(jīng)營參與方的會計處理

（二）共同經(jīng)營中，非合營方的會計處理

共同經(jīng)營中，非合營方如果享有該共同經(jīng)營相關(guān)資產(chǎn)且承擔(dān)該共同經(jīng)營相關(guān)負(fù)債的，應(yīng)當(dāng)按照合營方的上述規(guī)定進行會計處理；否則，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定進行會計處理。

【提示】凈資產(chǎn)？——重大影響與否？——投入專有技術(shù)——無形資產(chǎn)

五、合營企業(yè)參與方的會計處理

（一）合營企業(yè)中，合營方的會計處理

（二）合營企業(yè)中，非合營方的會計處理

五、合營企業(yè)參與方的會計處理

（一）合營企業(yè)中，合營方的會計處理

合營企業(yè)中，合營方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》的規(guī)定對合營企業(yè)的投資進行會計處理。

五、合營企業(yè)參與方的會計處理

（二）合營企業(yè)中，非合營方的會計處理

1.合營企業(yè)中，非合營方對該合營企業(yè)具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照《CAS第2號—長期股權(quán)投資》的規(guī)定進行會計處理。

2.合營企業(yè)中，非合營方對該合營企業(yè)不具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照《CAS第22號—金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定進行會計處理。

六、銜接規(guī)定

1.首次采用合營安排準(zhǔn)則的企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合營安排準(zhǔn)則的規(guī)定對其合營安排進行重新評估，確定其分類。

【提示】認(rèn)定——分類。

六、銜接規(guī)定

2.合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營時的會計處理

（1）合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營的，合營方應(yīng)當(dāng)在比較財務(wù)報表最早期間期初終止確認(rèn)以前采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對合營企業(yè)凈投資的長期權(quán)益;

同時根據(jù)比較財務(wù)報表最早期間期初采用權(quán)益法核算時使用的相關(guān)信息，確認(rèn)本企業(yè)在共同經(jīng)營中的利益份額所產(chǎn)生的各項資產(chǎn)（包括商譽）和負(fù)債，所確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間存在暫時性差異的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號—所得稅》的規(guī)定進行會計處理。

六、銜接規(guī)定

2.合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營時的會計處理

（2）確認(rèn)的各項資產(chǎn)和負(fù)債的凈額與終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對合營企業(yè)凈投資的長期權(quán)益的賬面金額存在差額的，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

前者大于后者的，其差額應(yīng)當(dāng)首先抵減與該投資相關(guān)的商譽，仍有余額的，再調(diào)增比較財務(wù)報表最早期間的期初留存收益；

前者小于后者的，其差額應(yīng)當(dāng)沖減比較財務(wù)報表最早期間的期初留存收益。

背景

2011年6月，發(fā)布了《國際會計準(zhǔn)則12號—在其他主體權(quán)益中的披露》；

在其他主體中權(quán)益的披露散見于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號—合并財務(wù)報表》之中，范圍有限，內(nèi)容不全面，不利于全面了解并評估企業(yè)在其他主體中權(quán)益的風(fēng)險及其對本企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的影響。

未涵蓋有關(guān)結(jié)構(gòu)化主體和表外主體的風(fēng)險，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則正因為缺乏該部分披露而在始于2007年的全球金融危機中受到眾多批判和指責(zé)。

企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資

一、準(zhǔn)則修改的背景

1.保持與國際準(zhǔn)則修訂趨同

2011年5月，國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）發(fā)布了修訂后的:

《國際會計準(zhǔn)則第27號—個別財務(wù)報表》（IAS 27（2011））

《國際會計準(zhǔn)則第28號—聯(lián)營和合營企業(yè)中的投資》（IAS28（2011））

一、準(zhǔn)則修改的背景

2. 吸收解釋公告、年報通知等相關(guān)內(nèi)容

在實務(wù)中提出了一些問題的有關(guān)規(guī)定、散見于準(zhǔn)則的應(yīng)用指南、講解和準(zhǔn)則解釋中，一定程度上不利于準(zhǔn)則的理解和實施。

2014年發(fā)布的2號準(zhǔn)則整合了如分步實現(xiàn)合并、分步處置子公司時個別財務(wù)報表中長期股權(quán)投資的處理、企業(yè)合并取得投資相關(guān)費用不再資本化等。

二、長期股權(quán)投資準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（一）長期股權(quán)投資的范圍

1.修訂后準(zhǔn)則的規(guī)范范圍僅包含對子公司、合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計量。

投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響的長期股權(quán)投資，無論是否具有活躍市場、公允價值能否可靠確定，均屬于《CAS22：金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)范范圍。

對于投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響，且在活躍市場無報價，公允價值不能可靠確定的長期股權(quán)投資，將作為“可供出售金融資產(chǎn)”核算。

二、長期股權(quán)投資準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（一）長期股權(quán)投資的范圍

【提示】

（1）對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資，投資方承擔(dān)的是被投資方的經(jīng)營風(fēng)險；

（2）不具有控制、共同控制或重大影響的投資，投資方承擔(dān)的是投資資產(chǎn)的價格變動風(fēng)險、被投資方的信用風(fēng)險；兩種投資所承擔(dān)的風(fēng)險特征顯著不同，因此，應(yīng)當(dāng)由不同會計準(zhǔn)則進行規(guī)范。

二、長期股權(quán)投資準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（一）長期股權(quán)投資的范圍

2.關(guān)于風(fēng)險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體、投資性主體等特殊主體所持有股權(quán)投資的準(zhǔn)則適用問題:

（1）對“風(fēng)險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認(rèn)時按照《CAS第22號:金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”排除出長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范范圍。

（2）投資性主體對不納入合并財務(wù)報表的子公司的權(quán)益性投資適用《CAS第22號:金融工具確認(rèn)和計量》進行核算。

二、長期股權(quán)投資準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（二）長期股權(quán)投資的初始計量

1. 對于同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本；

上述 “賬面價值”是指“被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額”；即如果被合并方在被合并以前，是最終控制方通過非同一控制下的企業(yè)合并所控制的，則合并方長期股權(quán)投資的初始投資成本還應(yīng)包含相關(guān)的商譽金額。-------解釋6

【例1】2×10 年6 月30 日，P公司向同一集團內(nèi)S公司的原股東A公司定向增發(fā)1000萬股普通股(每股面值為1 元，市價為8.68元) ，取得S公司100% 的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)?/span>S公司實施控制，合并后S公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。

S公司之前為A公司于2×08年以非同一控制下企業(yè)合并的方式收購的全資子公司。收購日，S公司財務(wù)報表中凈資產(chǎn)的賬面價值為1500 萬元，A 公司合并財務(wù)報表中確認(rèn)的S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元，商譽為500 萬元。

合并日，S公司財務(wù)報表中凈資產(chǎn)的賬面價值為2200萬元。A 公司合并財務(wù)報表中確認(rèn)的S公司除商譽外的其他相關(guān)凈資產(chǎn)的賬面價值為3500萬元，商譽仍為500萬元。不考慮所得稅因素影響。

【解析】合并日P公司應(yīng)確認(rèn)對S 公司的長期股權(quán)投資，其成本為合并日享有S公司在A公司合并財務(wù)報表中核算的凈資產(chǎn)賬面價值的份額及相關(guān)商譽，賬務(wù)處理如下:

借:長期股權(quán)投資 4000

貸:股本 1000

資本公積一股本溢價 3000

2.無論同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，合并方或購買方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

【提示】金額越來越大、不計成本、少計商譽。

3.與發(fā)行權(quán)益行證券直接相關(guān)的費用，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號—金融工具列報》的有關(guān)規(guī)定確定。

二、長期股權(quán)投資準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（三）長期股權(quán)投資的后續(xù)計量

1.成本法核算范圍

投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，投資方為投資性主體且子公司不納入其合并財務(wù)報表的除外：

（1）為其投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司，應(yīng)納入合并范圍并編制合并財務(wù)報表，個別財務(wù)報表中對此類子公司采用成本法進行核算；

（2）投資性主體的其他子公司不應(yīng)當(dāng)予以合并，在個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表中，此類子公司均按照公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益。

2.成本法的具體核算

明確規(guī)定投資企業(yè)采用成本法核算對被投資單位的投資時，投資企業(yè)確認(rèn)投資收益的會計處理，即第八條規(guī)定、被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

【提示】取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則中以被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額為限的規(guī)定。

-------解釋3號