外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)稅收征管問題解答

問：什么是外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)？與稅收協(xié)定上的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”有何區(qū)別？

答：“外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)”指按國務(wù)院管理外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的暫行規(guī)定，在工商行政管理部門登記或經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，設(shè)立在中國境內(nèi)的外國企業(yè)（包括港澳臺企業(yè)）及其他經(jīng)濟(jì)組織的常駐代表機(jī)構(gòu)。稅收協(xié)定上的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)的固定營業(yè)場所，依照稅收協(xié)定第五條“常設(shè)機(jī)構(gòu)”條款的規(guī)定構(gòu)成我國的常設(shè)機(jī)構(gòu)，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)對該常設(shè)機(jī)構(gòu)依法享有稅收管轄權(quán)。

問：外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)辦理稅務(wù)登記有哪些要求？

答：《暫行辦法》第四條規(guī)定：代表機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)自領(lǐng)取工商登記證件（或有關(guān)部門批準(zhǔn)）之日起30日內(nèi)，持以下資料，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報辦理稅務(wù)登記：

（一）工商營業(yè)執(zhí)照副本或主管部門批準(zhǔn)文件的原件及復(fù)印件；

（二）組織機(jī)構(gòu)代碼證書副本原件及復(fù)印件；

（三）注冊地址及經(jīng)營地址證明（產(chǎn)權(quán)證、租賃協(xié)議）原件及其復(fù)印件；如為自有房產(chǎn)，應(yīng)提供產(chǎn)權(quán)證或買賣契約等合法的產(chǎn)權(quán)證明原件及其復(fù)印件；如為租賃的場所，應(yīng)提供租賃協(xié)議原件及其復(fù)印件，出租人為自然人的還應(yīng)提供產(chǎn)權(quán)證明的原件及復(fù)印件；

（四）首席代表（負(fù)責(zé)人）護(hù)照或其他合法身份證件的原件及復(fù)印件；

（五）外國企業(yè)設(shè)立代表機(jī)構(gòu)的相關(guān)決議文件及在中國境內(nèi)設(shè)立的其他代表機(jī)構(gòu)名單（包括名稱、地址、聯(lián)系方式、首席代表姓名等）；

（六）稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。

問：外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的納稅申報有哪些要求？

答：《暫行辦法》第六條規(guī)定：代表機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬薄，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進(jìn)行核算，并應(yīng)按照實際履行的功能和承擔(dān)的風(fēng)險相配比的原則，準(zhǔn)確計算其應(yīng)稅收入和應(yīng)納稅所得額，在季度終了之日起15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)實申報繳納企業(yè)所得稅、營業(yè)稅，并按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則規(guī)定的納稅期限，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)實申報繳納增值稅。

同時，《暫行辦法》第七條規(guī)定：對賬簿不健全，不能準(zhǔn)確核算收入或成本費(fèi)用，以及無法按照《暫行辦法》第六條規(guī)定據(jù)實申報的代表機(jī)構(gòu)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采取以下兩種方式核定其應(yīng)納稅所得額：

（一）按經(jīng)費(fèi)支出換算收入：適用于能夠準(zhǔn)確反映經(jīng)費(fèi)支出但不能準(zhǔn)確反映收入或成本費(fèi)用的代表機(jī)構(gòu)。

（二）按收入總額核定應(yīng)納稅所得額：適用于可以準(zhǔn)確反映收入但不能準(zhǔn)確反映成本費(fèi)用的代表機(jī)構(gòu)。

代表機(jī)構(gòu)的核定利潤率不應(yīng)低于15%。采取核定征收方式的代表機(jī)構(gòu)，如能建立健全會計賬簿，準(zhǔn)確計算其應(yīng)稅收入和應(yīng)納稅所得額，報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，可調(diào)整為據(jù)實申報方式。

問：采用經(jīng)費(fèi)支出換算收入征稅的外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)如何計算應(yīng)納企業(yè)所得稅額?

答：采用按經(jīng)費(fèi)支出換算收入征稅的外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)，按下列公式計算應(yīng)納企業(yè)所得稅額：

（一）收入額＝本期經(jīng)費(fèi)支出額/（1—核定利潤率—營業(yè)稅稅率）；

（二）應(yīng)納企業(yè)所得稅額＝收入額×核定利潤率×企業(yè)所得稅稅率。

問：采用經(jīng)費(fèi)支出換算收入征稅的外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)支出額具體包括哪些內(nèi)容？

答：根據(jù)《暫行辦法》的規(guī)定，代表機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)支出額包括：在中國境內(nèi)、外支付給工作人員的工資薪金、獎金、津貼、福利費(fèi)、物品采購費(fèi)（包括汽車、辦公設(shè)備等固定資產(chǎn)）、通訊費(fèi)、差旅費(fèi)、房租、設(shè)備租賃費(fèi)、交通費(fèi)、交際費(fèi)、其他費(fèi)用等。

問：外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)發(fā)生的滯納金、罰款支出是否納入經(jīng)費(fèi)支出額換算收入繳納企業(yè)所得稅？

答：根據(jù)《暫行辦法》的規(guī)定，以貨幣形式用于我國境內(nèi)的公益、救濟(jì)性質(zhì)的捐贈、滯納金、罰款，以及為其總機(jī)構(gòu)墊付的不屬于其自身業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的費(fèi)用，不應(yīng)作為代表機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)支出額。因此，外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)發(fā)生的罰款和滯納金，不需要并入經(jīng)費(fèi)支出換算收入。

問：外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的利息收入可否沖減經(jīng)費(fèi)支出額？

答：根據(jù)《暫行辦法》第七條第（一）款的規(guī)定，外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的利息收入不可以沖減經(jīng)費(fèi)支出額。

問：按經(jīng)費(fèi)支出換算收入計稅的外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)購置固定資產(chǎn)，如何確定其經(jīng)費(fèi)支出額？

答：根據(jù)《暫行辦法》第七條第（一）款的規(guī)定，購置固定資產(chǎn)所發(fā)生的支出，以及代表機(jī)構(gòu)設(shè)立時或者搬遷等原因所發(fā)生的裝修費(fèi)支出，應(yīng)在發(fā)生時一次性作為經(jīng)費(fèi)支出額換算收入計稅。因此，外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)購置固定資產(chǎn)發(fā)生的支出應(yīng)在發(fā)生時一次性作為經(jīng)費(fèi)支出額換算收入計稅。

問：采用按收入總額核定應(yīng)納稅所得額征稅的外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)如何計算應(yīng)納企業(yè)所得稅額?

答：根據(jù)《暫行辦法》的規(guī)定，按收入總額核定應(yīng)納稅所得額適用于可以準(zhǔn)確反映收入但不能準(zhǔn)確反映成本費(fèi)用的代表機(jī)構(gòu)。對采用按收入總額核定應(yīng)納稅所得額征稅的外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)，按下列公式計算應(yīng)納企業(yè)所得稅額：

應(yīng)納企業(yè)所得稅額=收入總額×核定利潤率×企業(yè)所得稅稅率。

問：外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)能否享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策？

答：《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)不享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（國稅函〔2008〕650號）規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定的小型微利企業(yè)是指企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生的所得均負(fù)有我國企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的企業(yè)。因此，僅就來源于我國所得負(fù)有我國納稅義務(wù)的非居民企業(yè)，不適用該條規(guī)定的對符合條件的小型微利企業(yè)減按20%稅率征收企業(yè)所得稅的政策。”由于外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)屬于非居民企業(yè)，所以不能享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

問：《暫行辦法》第十一條規(guī)定“各地稅務(wù)機(jī)關(guān)不再受理審批代表機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅免稅申請，并按照本辦法規(guī)定對已核準(zhǔn)免稅的代表機(jī)構(gòu)進(jìn)行清理”，是否意味著取消了外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的免稅待遇？

答:《暫行辦法》明確廢止了《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)稅收征管有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[1996]165號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收管理問題的通知》（國稅發(fā)[2003]28號）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于外國政府等在我國設(shè)立代表機(jī)構(gòu)免稅審批程序有關(guān)問題的通知》（國稅函[2008]945號）三個文件。因此，上述三個文件中關(guān)于代表機(jī)構(gòu)免稅或不予征稅的規(guī)定自2010年1月1日起不再執(zhí)行。同時，《暫行辦法》明確規(guī)定各地稅務(wù)機(jī)關(guān)不再受理審批代表機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅免稅申請，并按照本辦法規(guī)定對已核準(zhǔn)免稅的代表機(jī)構(gòu)進(jìn)行清理。

但是，《暫行辦法》并非取消了所有代表機(jī)構(gòu)的免稅待遇，而是進(jìn)一步規(guī)范了代表機(jī)構(gòu)的減免稅管理?！稌盒修k法》第十條明確規(guī)定：代表機(jī)構(gòu)需要享受稅收協(xié)定待遇，應(yīng)依照稅收協(xié)定以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈非居民享受稅收協(xié)定待遇管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)[2009]124號）的有關(guān)規(guī)定辦理，并應(yīng)按照本辦法第六條規(guī)定的時限辦理納稅申報事宜。

問：采取核定征收方式進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報的常駐代表機(jī)構(gòu)，是否也需要參加年度匯算清繳？

答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈非居民企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕6號）的要求，依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機(jī)構(gòu)不在境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所的非居民企業(yè)，無論盈利或者虧損，均應(yīng)按照規(guī)定參加匯算清繳。外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)屬于非居民企業(yè)，盡管采取核定征收方式進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報，仍需要參加匯算清繳。