“企業(yè)內(nèi)部控制”試題分析

2014.4.14中國稅務(wù)報(bào) 作者：汪雄飛

    2014年高級會(huì)計(jì)師考試已經(jīng)報(bào)名，為幫助考生應(yīng)考，現(xiàn)對2013年《高級會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》試題進(jìn)行分析，以有助于考生正確理解和把握試題。

    案例分析題

    甲公司為一家從事服裝生產(chǎn)和銷售的國有控股主板上市公司。根據(jù)財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)有關(guān)主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知，甲公司從2012年起，圍繞內(nèi)部控制五要素全面啟動(dòng)內(nèi)部控制體系建設(shè)。2012年有關(guān)工作要點(diǎn)如下：

    （1）關(guān)于內(nèi)部環(huán)境。董事會(huì)對內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施負(fù)責(zé)：董事會(huì)委托A咨詢公司為公司內(nèi)部控制體系建設(shè)提供咨詢服務(wù)，選聘B會(huì)計(jì)師事務(wù)所對內(nèi)部控制有效性實(shí)施審計(jì)。A咨詢公司為B會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)盟的成員單位，具有獨(dú)立法人資格。

    （2）關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)評估。受國際金融危機(jī)的持續(xù)影響，甲公司境外市場銷售額和利潤額急劇下降，董事會(huì)經(jīng)審慎研究、集體決策并報(bào)股東大會(huì)審議通過后，決定調(diào)整發(fā)展戰(zhàn)略，迅速啟動(dòng)“出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷”戰(zhàn)略。由于國內(nèi)信用環(huán)境尚不成熟，戰(zhàn)略調(diào)整后可能導(dǎo)致銷售賬款無法收回的風(fēng)險(xiǎn)明顯增大，財(cái)務(wù)部門提議將銷售方式由賒銷改為現(xiàn)銷，并在批準(zhǔn)后實(shí)施。

    （3）關(guān)于控制活動(dòng)。甲公司在對企業(yè)層面和業(yè)務(wù)層面活動(dòng)進(jìn)行全面控制的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)對資金活動(dòng)、采購業(yè)務(wù)、銷售業(yè)務(wù)等實(shí)施控制。一是實(shí)施貨幣資金支付審批分級管理。單筆付款金額5萬元及5萬元以下的，由財(cái)務(wù)部經(jīng)理審批；5萬元以上、20萬元及20萬元以下的，由總會(huì)計(jì)師審批；20萬元以上的由總經(jīng)理審批。二是強(qiáng)化采購申請制度，明確相關(guān)部門或人員的職責(zé)權(quán)限及相應(yīng)的請購和審批程序。對于超預(yù)算外采購項(xiàng)目，無論金額大小，均應(yīng)在辦理請購手續(xù)后，按程序報(bào)請具有審批權(quán)限的部門或人員審批。三是建立信用調(diào)查制度。銷售經(jīng)理應(yīng)對客戶的信用狀況作充分評估，并在確認(rèn)符合條件后經(jīng)審批簽訂銷售合同。

    （4）關(guān)于信息溝通。甲公司在已經(jīng)建立管理信息系統(tǒng)和業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，充分利用信息系統(tǒng)之間的可集成性。將內(nèi)部控制措施嵌入公司相應(yīng)管理和業(yè)務(wù)流程中，初步實(shí)現(xiàn)了自動(dòng)控制。

    （5）關(guān)于內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)部門經(jīng)董事會(huì)授權(quán)開展內(nèi)部控制監(jiān)督和評價(jià)，檢查發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，督促缺陷整改。甲公司內(nèi)部審計(jì)部門和財(cái)務(wù)部門均由總會(huì)計(jì)師分管。

    （6）關(guān)于外部審計(jì)。B會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)吋，發(fā)現(xiàn)甲公司財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)存在設(shè)計(jì)漏洞，導(dǎo)致公司成本和利潤發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)。甲公司技術(shù)人員于2012年12月30日完成對系統(tǒng)的修復(fù)后，成本和利潤數(shù)據(jù)得以改正。B會(huì)計(jì)師事務(wù)所據(jù)此認(rèn)為上述內(nèi)部控制缺陷已得到整改，不影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具2012年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的類型。

    要求：

    1.根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引等有關(guān)規(guī)定的要求，逐項(xiàng)判斷資料（1）、（3）、（4）、（5）、（6）項(xiàng)內(nèi)容是否存在不當(dāng)之處，分別指出不當(dāng)之處，并逐項(xiàng)說明理由。

    2.根據(jù)材料（2），說明財(cái)務(wù)部門提議采用的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略類型及其優(yōu)點(diǎn)和缺點(diǎn)。

    解題思路

    在考場相對比較緊張的氛圍下，面對此類綜合題，考生要字斟句酌地將題干全部識讀一遍，并條分縷析地梳理出甲乙丙丁若干個(gè)重點(diǎn)來，有一定的難度，也沒有必要。建議考生在將題首基礎(chǔ)信息看完之后，立刻轉(zhuǎn)看題末所要求作答的具體問題，并總結(jié)出題目的整體考核要點(diǎn)；在答題時(shí)，應(yīng)采取“推土機(jī)戰(zhàn)術(shù)”，從前往后逐一予以突破；若遇到相關(guān)問題，思考一段時(shí)間仍無法正確作答，就要予以放棄，要“不拘泥于一城一池的得失”；答題時(shí)，書寫要規(guī)范，并應(yīng)在各題目之間“留白”，要給后續(xù)的修改和更正預(yù)留出足夠的答題空間。

    就本題來說，是考核企業(yè)內(nèi)部控制概念和實(shí)務(wù)的綜合題，考生應(yīng)建立起相關(guān)的思維和邏輯框架，要能以理論觀照實(shí)務(wù)，發(fā)現(xiàn)實(shí)務(wù)中的“破綻”，并以理論之劍將其挑破，予以解析。

    問題1的解答和分析

    1.材料（1）存在不當(dāng)之處：甲公司董事會(huì)同時(shí)選聘A咨詢公司和B會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別承擔(dān)甲公司內(nèi)部控制咨詢和審計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)不當(dāng)。理由： A咨詢公司為B會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聯(lián)盟成員單位，二者具有關(guān)聯(lián)關(guān)系，二者不可同時(shí)分別為同一企業(yè)內(nèi)部控制提供咨詢和審計(jì)服務(wù)，否則將影響內(nèi)部控制審計(jì)工作的獨(dú)立性。

    2.材料（3）存在不當(dāng)之處。不當(dāng)之處之一：“20萬元以上資金支付由總經(jīng)理審批”。理由：大額資金支付應(yīng)當(dāng)實(shí)行集體決策或者聯(lián)簽制度；對于總經(jīng)理的支付權(quán)限也應(yīng)當(dāng)設(shè)置上限。依照企業(yè)內(nèi)部控制的全面性原則，在內(nèi)控設(shè)置時(shí)不得超限賦權(quán)，不可在制度設(shè)計(jì)上留下這種“露底”的內(nèi)控漏洞。

    不當(dāng)之處之二：“超預(yù)算和預(yù)算外采購項(xiàng)目，無論金額大小，均應(yīng)在辦理請購手續(xù)后，按程序報(bào)請具有審批權(quán)限的部門或人員審批”。理由：超預(yù)算和預(yù)算外采購項(xiàng)目，應(yīng)先履行預(yù)算調(diào)整程序，由具有審批權(quán)限的部門或人員審批后，再行辦理請購手續(xù)。企業(yè)內(nèi)部控制要有效，必須制定嚴(yán)格的工作程序，并不折不扣地執(zhí)行。題目所述“先斬后奏”的作法將審批程序懸空，使其起不到應(yīng)有的風(fēng)險(xiǎn)控制和防范作用。

    不當(dāng)之處之三：“銷售經(jīng)理同時(shí)負(fù)責(zé)客戶信用調(diào)查和銷售合同審批簽訂”。理由：客戶信用調(diào)查和銷售合同審批簽訂屬于不相容職責(zé)，應(yīng)當(dāng)予以分離；內(nèi)部控制設(shè)置應(yīng)體現(xiàn)制衡性原則，不相容職務(wù)應(yīng)予以分離?？蛻粜庞谜{(diào)查和銷售合同的審批簽訂著眼點(diǎn)不同，在企業(yè)中的職能和功效有差異，若二者全由銷售經(jīng)理負(fù)責(zé)，那客戶信用調(diào)查職能就可能被虛置，風(fēng)險(xiǎn)未暴露時(shí)，滿眼是大干快上的增長，待到風(fēng)險(xiǎn)暴露，則有可能是一灘的爛賬。

    3.材料（4）不存在不當(dāng)之處。有關(guān)信息溝通的表述中規(guī)中矩，沒有不當(dāng)之處。

    4.材料（5）存在不當(dāng)之處：“總會(huì)計(jì)師分管內(nèi)部審計(jì)部門和財(cái)務(wù)部門”。理由：總會(huì)計(jì)師同時(shí)分管內(nèi)部審計(jì)部門和財(cái)務(wù)部門，違背了制衡性原則，審計(jì)和財(cái)務(wù)作為不相容職務(wù)，應(yīng)予以分離，否則，內(nèi)部審計(jì)部門工作的獨(dú)立性將無法得到充分的保證。

    5.材料（6）存在不當(dāng)之處：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所認(rèn)為已整改的財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)缺陷不影響出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的類型?！崩碛桑涸O(shè)計(jì)缺陷導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)雖然在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告基準(zhǔn)日前得到了更正，但會(huì)計(jì)師事務(wù)所在作判斷時(shí)沒有考慮測試該設(shè)計(jì)的運(yùn)行有效性，因而上述表述存在不當(dāng)。

    問題2的解答和分析

    材料（2）財(cái)務(wù)部門提議“將銷售方式由賒銷改為現(xiàn)銷”采用的是“風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避”的應(yīng)對策略。

    其優(yōu)點(diǎn)是：風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是管理風(fēng)險(xiǎn)的一種最徹底的措施，是在風(fēng)險(xiǎn)事故發(fā)生之前，將所有風(fēng)險(xiǎn)因素完全消除，從而徹底排除某一特定風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性。其缺點(diǎn)是：風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是相對消極的應(yīng)對策略，選擇這一策略意味著：①放棄可能從風(fēng)險(xiǎn)中獲得的收益，企業(yè)在項(xiàng)目上的前期投入也將成為沉沒成本；②可能影響企業(yè)經(jīng)營績效；③可能帶來新的風(fēng)險(xiǎn)。