2012.10.22中國(guó)稅務(wù)報(bào)

進(jìn)料加工是出口企業(yè)從國(guó)外購(gòu)買(mǎi)進(jìn)口原材料、元器件、配套件和包裝材料，經(jīng)生產(chǎn)加工后復(fù)出口的一種貿(mào)易方式。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕39號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第24號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)公告）的規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工出口貨物增值稅實(shí)行免抵退稅辦法。

    生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工免抵退稅計(jì)稅依據(jù)

    生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工出口貨物增值稅退（免）稅的計(jì)稅依據(jù)，以出口貨物離岸價(jià)（FOB價(jià)）扣除所含的海關(guān)保稅進(jìn)口料件金額后確定。如果企業(yè)以進(jìn)料加工貿(mào)易方式在海關(guān)監(jiān)管下，從境外單位或個(gè)人購(gòu)買(mǎi)并從海關(guān)保稅倉(cāng)庫(kù)提取的保稅進(jìn)料和從保稅區(qū)內(nèi)的企業(yè)購(gòu)進(jìn)的保稅進(jìn)料，也屬于進(jìn)料加工業(yè)務(wù)。

    生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工免抵退稅的計(jì)算

    生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工與一般貿(mào)易免抵退稅計(jì)算有著本質(zhì)的區(qū)別，主要涉及海關(guān)保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格不得參與免抵退稅計(jì)算，并通過(guò)兩項(xiàng)指標(biāo)作出調(diào)整：一是當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額；二是當(dāng)期免抵退稅額抵減額。上述兩個(gè)抵減額的核算有兩種，即購(gòu)進(jìn)法和實(shí)耗法。

    （一）實(shí)耗法的計(jì)算。

    如，A生產(chǎn)企業(yè)在2012年9月進(jìn)口一批料件的組成計(jì)稅價(jià)格為1040萬(wàn)元（換算的人民幣金額），當(dāng)月進(jìn)料加工出口貨物銷(xiāo)售額（FOB價(jià)）為1700萬(wàn)元（換算的人民幣金額），其中1300萬(wàn)元單證收齊并且信息齊全、400萬(wàn)元單證未收齊。同時(shí)，該企業(yè)從國(guó)內(nèi)購(gòu)入乙材料進(jìn)項(xiàng)稅額為68萬(wàn)元，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并認(rèn)證；內(nèi)銷(xiāo)收入銷(xiāo)項(xiàng)稅額為51萬(wàn)元，本月無(wú)上期留抵稅額。已知進(jìn)料加工出口貨物征稅率為17%，退稅率為13%，進(jìn)口料件手冊(cè)的計(jì)劃進(jìn)口總值為910萬(wàn)元，計(jì)劃出口總值為1300萬(wàn)元。計(jì)算當(dāng)期免抵退稅額的步驟為：

    首先，確定計(jì)劃分配率和海關(guān)保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格。計(jì)劃分配率＝計(jì)劃進(jìn)口總值÷計(jì)劃出口總值×100%＝910÷1300×100%＝70%。

    當(dāng)期海關(guān)保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格＝當(dāng)期進(jìn)料加工出口貨物離岸價(jià)（單證收齊且信息齊全）×外匯人民幣折合率×計(jì)劃分配率＝1300×70%＝910（萬(wàn)元）。

    對(duì)于計(jì)劃分配率的確認(rèn)，主要分為兩種情況：一是使用紙質(zhì)手冊(cè)和電子化手冊(cè)的，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)海關(guān)簽發(fā)的加工貿(mào)易手冊(cè)或加工貿(mào)易電子化紙質(zhì)單證所列的計(jì)劃進(jìn)出口總值計(jì)算計(jì)劃分配率，上述例題就屬于此類(lèi)手冊(cè)。二是使用電子賬冊(cè)的，計(jì)劃分配率按前一期已核銷(xiāo)的實(shí)際分配率確定；新啟用電子賬冊(cè)的，計(jì)劃分配率按前一期已核銷(xiāo)的紙質(zhì)手冊(cè)或電子化手冊(cè)的實(shí)際分配率確定。

    其次，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額。當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額＝當(dāng)期海關(guān)保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）＝910×（17%－13%）＝36.4（萬(wàn)元）。

    當(dāng)期不得免征和抵扣稅額＝當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)（當(dāng)期全部出口額）×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）－當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額＝1700×（17%－13%）－36.4＝31.6（萬(wàn)元）。

    當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期不得免征和抵扣稅額）＝51－（68－31.6）＝14.6（萬(wàn)元）。

    最后，計(jì)算當(dāng)期免抵退稅額。當(dāng)期免抵退稅額抵減額＝當(dāng)期海關(guān)保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格×出口貨物退稅率＝910×13%＝118.3（萬(wàn)元）。

    當(dāng)期免抵退稅額＝當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)（單證收齊且信息齊全）×外匯人民幣折合率×出口貨物退稅率－當(dāng)期免抵退稅額抵減額＝1300×13%－118.3＝50.7（萬(wàn)元）。

    由于當(dāng)期應(yīng)納稅額大于零，因此，當(dāng)期免抵稅額＝當(dāng)期免抵退稅額＝50.7萬(wàn)元，當(dāng)期應(yīng)退稅額為0。

    （二）購(gòu)進(jìn)法的計(jì)算。

    當(dāng)期海關(guān)保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格為當(dāng)期實(shí)際購(gòu)進(jìn)的進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格。若當(dāng)期實(shí)際不得免征和抵扣稅額抵減額大于當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）的，則當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額＝當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）。

    在進(jìn)料加工出口貨物免抵退稅實(shí)際操作中，還應(yīng)注意手冊(cè)核銷(xiāo)的處理。承接上例，如該手冊(cè)料件在10月全部使用完畢，并收齊了上月進(jìn)料加工出口貨物400萬(wàn)元的單證，海關(guān)出具了《加工貿(mào)易結(jié)案通知書(shū)》。企業(yè)于本月向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)核銷(xiāo)手續(xù)，經(jīng)計(jì)算實(shí)際分配率＝全部進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格÷免抵退稅貨物出口銷(xiāo)售額×100%＝1040÷1700×100%＝61.17%，實(shí)際分配率61.17%與計(jì)劃分配率70%存在差異。則實(shí)際進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總額＝1700×61.18%＝1040（萬(wàn)元），每期計(jì)算進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總和＝910＋400×70%＝1190（萬(wàn)元），兩者相差1040－1190＝-150（萬(wàn)元），說(shuō)明每期以計(jì)劃分配率計(jì)算出的進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總和比實(shí)際進(jìn)口料件的總額要多，應(yīng)在本期調(diào)減并參與當(dāng)期免抵退稅的計(jì)算。當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額＝（400×70%－150）×（17%－13%）＝5.2（萬(wàn)元），當(dāng)期免抵退稅額抵減額＝（400×70%－150）×13%＝16.9（萬(wàn)元）。

    進(jìn)料加工免抵退稅申報(bào)注意三個(gè)環(huán)節(jié)

    （一）進(jìn)料加工手冊(cè)登記。公告規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)在辦理進(jìn)料加工貿(mào)易手（賬）冊(cè)后，應(yīng)于料件實(shí)際進(jìn)口之日起至次月（采用實(shí)耗法扣除的，在料件實(shí)際耗用之日起至次月）的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，填報(bào)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工登記申報(bào)表》，提供正式申報(bào)的電子數(shù)據(jù)及資料，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理進(jìn)料加工登記手續(xù)。

    （二）進(jìn)口料件申報(bào)及抵扣申請(qǐng)的出具。公告規(guī)定，從事進(jìn)料加工業(yè)務(wù)的企業(yè)應(yīng)于料件實(shí)際進(jìn)口之日起至次月（采用實(shí)耗法計(jì)算的，在料件實(shí)際耗用之日起至次月）的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，持進(jìn)口貨物報(bào)關(guān)單、代理進(jìn)口貨物證明及代理進(jìn)口協(xié)議等資料向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工進(jìn)口料件申報(bào)明細(xì)表》、《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工出口貨物扣除保稅進(jìn)口料件申請(qǐng)表》。

    （三）手冊(cè)核銷(xiāo)的處理。公告規(guī)定，采用紙質(zhì)手冊(cè)或電子化手冊(cè)的企業(yè)，應(yīng)在海關(guān)簽發(fā)核銷(xiāo)結(jié)案通知書(shū)之日起至次月的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)填報(bào)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工手冊(cè)登記核銷(xiāo)申請(qǐng)表》，提供正式申報(bào)電子數(shù)據(jù)及紙質(zhì)手冊(cè)或電子化手冊(cè)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理進(jìn)料加工的核銷(xiāo)手續(xù)；采用電子賬冊(cè)的企業(yè)，應(yīng)在海關(guān)辦結(jié)一個(gè)周期核銷(xiāo)手續(xù)后，在海關(guān)簽發(fā)核銷(xiāo)結(jié)案通知書(shū)之日起至次月的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)填報(bào)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工手冊(cè)登記核銷(xiāo)申請(qǐng)表》，提供正式申報(bào)電子數(shù)據(jù)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理進(jìn)料加工的核銷(xiāo)手續(xù)。

    作者：辛鴻峰 王文清