2013.9.23中國稅務(wù)報

租賃保理業(yè)務(wù)，是將融資租賃業(yè)務(wù)與銀行保理業(yè)務(wù)結(jié)合起來而形成的金融創(chuàng)新產(chǎn)品。其具體內(nèi)容是指，在出租人與承租人形成租賃關(guān)系的前提下，租賃公司與國內(nèi)商業(yè)銀行根據(jù)雙方保理合同約定，租賃公司將融資租賃合同項下未到期應(yīng)收租金債權(quán)轉(zhuǎn)讓給銀行，銀行支付租賃公司一定比例的融資款項，并作為租金債權(quán)受讓人直接向承租人收取租金。保理的核心內(nèi)容就是“債權(quán)的轉(zhuǎn)讓與受讓”，即保理商（主要是銀行）通過收購債權(quán)人“應(yīng)收賬款”的方式為債權(quán)人提供融資服務(wù)，其實質(zhì)內(nèi)涵是“服務(wù)”，是一種結(jié)算形式和手段。由于租賃保理業(yè)務(wù)涉及的當(dāng)事方有銀行、融資租賃公司和承租人，三方之間的業(yè)務(wù)關(guān)系比較復(fù)雜，涉及的稅務(wù)處理也比較復(fù)雜。

租賃公司轉(zhuǎn)讓債權(quán)不繳稅

《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第二條規(guī)定，條例第一條所稱條例規(guī)定的勞務(wù)是指屬于交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發(fā)〔1993〕149號）規(guī)定，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，本稅目的征收范圍包括：轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、轉(zhuǎn)讓非專利技術(shù)、轉(zhuǎn)讓著作權(quán)。銷售不動產(chǎn)，本稅目的征收范圍包括：銷售建筑物或構(gòu)筑物，銷售其他土地附著物?？梢姡谧赓U保理業(yè)務(wù)中，租賃公司將融資租賃合同項下未到期應(yīng)收租金債權(quán)轉(zhuǎn)讓給銀行，既不屬于增值稅應(yīng)稅項目，也不屬于營業(yè)稅應(yīng)稅項目，因而租賃公司轉(zhuǎn)讓債權(quán)收取的融資款項不繳稅。

同理，《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三條規(guī)定，發(fā)票是指在購銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證?！吨腥A人民共和國發(fā)票管理辦法實施細(xì)則》（國家稅務(wù)總局令第25號）第二十六條規(guī)定，填開發(fā)票的單位和個人必須在發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)確認(rèn)營業(yè)收入時開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票。在租賃保理業(yè)務(wù)中，由于租賃公司將融資租賃合同項下未到期應(yīng)收租金債權(quán)轉(zhuǎn)讓給銀行，既不屬于增值稅應(yīng)稅項目，也不屬于營業(yè)稅應(yīng)稅項目，因此，租賃公司轉(zhuǎn)讓債權(quán)不能開具發(fā)票。

保理費收入應(yīng)開具“金融保險業(yè)”發(fā)票

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發(fā)〔1993〕149號）第三條規(guī)定，金融保險業(yè)，是指經(jīng)營金融、保險的業(yè)務(wù)。該稅目的征收范圍包括：金融、保險。金融，是指經(jīng)營貨幣資金融通活動的業(yè)務(wù)，包括貸款、融資租賃、金融商品轉(zhuǎn)讓、金融經(jīng)紀(jì)業(yè)和其他金融業(yè)務(wù)。金融經(jīng)紀(jì)業(yè)，是指受托代他人經(jīng)營金融活動的業(yè)務(wù)?！吨腥A人民共和國發(fā)票管理辦法》第十九條規(guī)定，銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動的單位和個人，對外發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)收取款項，收款方應(yīng)當(dāng)向付款方開具發(fā)票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發(fā)票?？傊?，在租賃保理業(yè)務(wù)中，由于租賃保理業(yè)務(wù)的實質(zhì)是銀行代租賃公司經(jīng)營金融活動的業(yè)務(wù)，屬于金融經(jīng)紀(jì)業(yè)征稅范圍，所以在租賃保理業(yè)務(wù)中，銀行在收取保理費用（如融資費、保理手續(xù)費、逾期違約金、追索債權(quán)的訴訟和仲裁費用）時應(yīng)向租賃公司開具“金融保險業(yè)”發(fā)票。

融資租賃屬于“營改增”業(yè)務(wù)

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）第一條規(guī)定，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點。有形動產(chǎn)租賃服務(wù)，屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，被列入了營改增試點范圍。有形動產(chǎn)租賃，包括有形動產(chǎn)融資租賃和有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃。其中，有形動產(chǎn)融資租賃，是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點的有形動產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)活動。即出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入有形動產(chǎn)租賃給承租人，合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按照殘值購入有形動產(chǎn)，以擁有其所有權(quán)。不論出租人是否將有形動產(chǎn)殘值銷售給承租人，均屬于融資租賃。財稅〔2013〕37號文件附件1第十二條（一）規(guī)定，提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%。但是，財稅〔2013〕37號文件附件3第二條（四）同時規(guī)定，經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對其增值稅實際稅負(fù)超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。需要提醒納稅人特別注意的是，在租賃保理業(yè)務(wù)中，由于銀行購買的是租賃公司的融資租賃合同項下未到期應(yīng)收租金債權(quán)，而有形動產(chǎn)的所有權(quán)仍屬于租賃公司，也就是說，租賃公司仍是資產(chǎn)的真正出租人。因此，2013年8月1日起，在租賃保理業(yè)務(wù)中，銀行向承租人收取租賃款項時，租賃公司需按17%稅率計算增值稅且應(yīng)向承租人開具屬于增值稅性質(zhì)的租賃發(fā)票。

另外，《國家稅務(wù)局關(guān)于對借款合同貼花問題的具體規(guī)定》（國稅地字〔1988〕第030號）第四條規(guī)定，銀行及其金融機構(gòu)經(jīng)營的融資租賃業(yè)務(wù)，是一種以融物方式達(dá)到融資目的的業(yè)務(wù)，實際上是分期償還的固定資金借款。因此，對融資租賃合同，可根據(jù)合同所載的租金總額暫按“借款合同”計稅貼花，稅率為萬分之零點五。