二、所得稅處理流程

    1.以固定資產(chǎn)抵債，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》。

    新準(zhǔn)則最大的“亮點(diǎn)”就是債務(wù)重組業(yè)務(wù)交易價(jià)格的變化，即債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的過(guò)程分為兩步：首先債務(wù)人將非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行處置以確定轉(zhuǎn)讓收益；其次再以處置所得（公允價(jià)值）償付債務(wù)，同時(shí)據(jù)此確認(rèn)債務(wù)重組損益。這表明債務(wù)重組交易最終以公允價(jià)值作為交易價(jià)格。

    例1.A企業(yè)與B企業(yè)達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，A企業(yè)將一輛小汽車（原價(jià)100000元，累計(jì)折舊40000元，公允價(jià)值70000元）償還B企業(yè)的債務(wù)80000元。假定以上資產(chǎn)未計(jì)提減值準(zhǔn)備。

    A企業(yè)賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)清理60000

    累計(jì)折舊40000貸：固定資產(chǎn)100000。

    債務(wù)重組收益：80000-70000=10000（元）；

    資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益：70000-60000=10000（元）。

    借：應(yīng)付賬款80000貸：固定資產(chǎn)清理60000營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)收益10000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得10000。

    納稅分析：由于新準(zhǔn)則采用了等同于稅法上使用的銷售價(jià)格（公允價(jià)值），并將債務(wù)人債務(wù)重組收益計(jì)入了“營(yíng)業(yè)外收入”，不再像舊準(zhǔn)則一樣計(jì)入“資本公積”，這樣新準(zhǔn)則下以固定資產(chǎn)抵債，在所得稅方面不再產(chǎn)生財(cái)稅差異，勿需進(jìn)行納稅調(diào)整。

    2.以固定資產(chǎn)對(duì)外投資，視為一種非貨幣性資產(chǎn)交換，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》。

    該準(zhǔn)則規(guī)定，只有采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)的情況下（必須符合兩個(gè)條件）才確認(rèn)損益，而此時(shí)不管涉及補(bǔ)價(jià)與否，企業(yè)都應(yīng)該將換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為交易損益。在采用新準(zhǔn)則賬面價(jià)值法（不符合按公允價(jià)值計(jì)價(jià)）時(shí)，企業(yè)一律不確認(rèn)交易損益。

    例2.假如將例1中A企業(yè)小汽車投資給B企業(yè)，協(xié)議價(jià)為80000元，該投資具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，其余條件不變。

    A企業(yè)賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資80000（公允價(jià)）貸：固定資產(chǎn)清理

    60000（賬面價(jià)值）營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益20000。

    例3.沿用例2，假如A企業(yè)收到B企業(yè)的補(bǔ)價(jià)10000元，其余條件不變。

    A企業(yè)賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

    80000（公允價(jià)）銀行存款10000貸：固定資產(chǎn)清理

    60000（賬面價(jià)值）營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益30000。

    納稅分析：綜合例2和例3，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且用于交換的資產(chǎn)公允價(jià)值能可靠計(jì)量。按照公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本的情況下，收到補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)成本加收到的補(bǔ)價(jià)之和與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。由于新準(zhǔn)則采用了公允價(jià)值，并將交易收益計(jì)入了“營(yíng)業(yè)外收入——非貨幣性交易收益”，不像舊準(zhǔn)則一樣由于采用賬面價(jià)值而產(chǎn)生所得稅方面的財(cái)稅差異。所以在新準(zhǔn)則下?lián)Q出固定資產(chǎn)的計(jì)稅成本與會(huì)計(jì)價(jià)值一樣，固定資產(chǎn)投資無(wú)需進(jìn)行納稅調(diào)整。

    例4.沿用例2，協(xié)議價(jià)不公允，該投資不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，其余條件不變。

    借：長(zhǎng)期股權(quán)投資60000貸：固定資產(chǎn)清理60000。

    納稅分析：如果該項(xiàng)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或用于交換的資產(chǎn)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。根據(jù)新準(zhǔn)則企業(yè)在按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本的情況下，收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。即新準(zhǔn)則采用賬面價(jià)值法，一律不確認(rèn)交易收益。而稅法規(guī)定，將固定資產(chǎn)對(duì)外投資應(yīng)視同銷售，其銷售價(jià)格可參照同類資產(chǎn)或相近資產(chǎn)的價(jià)格來(lái)定，并且主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其銷售額。因此在這種情況下應(yīng)在匯算清繳時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。

    3.財(cái)產(chǎn)損失的處理。

    《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局第13號(hào)令）將審批范圍縮小，即正常損失當(dāng)年直接扣除，非正常損失需審批后在當(dāng)年扣除。對(duì)固定資產(chǎn)虧損、毀損、報(bào)廢凈損失，企業(yè)會(huì)計(jì)制度將財(cái)產(chǎn)損失計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目，作為會(huì)計(jì)利潤(rùn)的抵減項(xiàng)。

    例5.2006年末盤(pán)點(diǎn)，企業(yè)盤(pán)虧運(yùn)輸卡車一臺(tái)，原價(jià)150000元，已提折舊50000元，經(jīng)董事會(huì)決議由過(guò)失人賠償85000元。會(huì)計(jì)處理為：

    （1）轉(zhuǎn)銷盤(pán)虧資產(chǎn)時(shí)：

    借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢100000

    累計(jì)折舊50000貸：固定資產(chǎn)150000。

    （2）收到過(guò)失人賠款時(shí)：借：銀行存款85000

    貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢85000。

    （3）結(jié)轉(zhuǎn)凈損失時(shí)：

    借：營(yíng)業(yè)外支出——固定資產(chǎn)盈虧15000

    貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢15000。

    稅務(wù)處理：以上清理屬于非正常損失，需出具資產(chǎn)丟失的有關(guān)證明以及責(zé)任認(rèn)定及賠償說(shuō)明等證據(jù)，經(jīng)董事會(huì)會(huì)議通過(guò)，報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后在所得稅前扣除。

    4.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備處理。

   《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》應(yīng)用指南規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能減值的跡象。資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)資產(chǎn)的可回收金額”。當(dāng)資產(chǎn)賬面價(jià)值大于該資產(chǎn)可收回金額部分，應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。從2007年1月1日開(kāi)始，施行新準(zhǔn)則的企業(yè)，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備計(jì)提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。而稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅前允許扣除的項(xiàng)目，原則上必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則。除稅法規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度等規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金不得在企業(yè)所得稅前扣除。所以，對(duì)于固定資產(chǎn)減值的計(jì)提以及處置時(shí)沖銷的減值準(zhǔn)備，在年底匯算清繳時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。