1. 合理工資薪金支出的5項確認原則

問：稅務機關如何確認企業(yè)工資、薪金支出的合理性?

答：《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅〔2009〕3號)的有關規(guī)定，稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：

       ⑴企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；⑵企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；⑶企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；⑷)企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。⑸有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

        因此，企業(yè)應當對照上述的五條原則，結合行業(yè)及所在地區(qū)的工資水平建立健全相應的工資薪金制度、對實際發(fā)放的工資薪金要依法履行代扣代繳個人所得稅。

2.尚未發(fā)放的工資、薪金，不允許在稅前扣除

問：企業(yè)已計提了職工工資，但是沒有發(fā)放，能否在企業(yè)所得稅稅前扣除?

 答：《企業(yè)所得稅法》第八條中規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。在該條款中，強調(diào)“與取得收入有關的、合理的支出”必須是實際發(fā)生的。

     《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條中明確規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。前款所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。在該條款中，強調(diào)已支付的概念。

      《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)中明確規(guī)定，《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。

       因此，企業(yè)已計提，但尚未發(fā)放的工資、薪金不允許在稅前扣除。

3.特殊崗位津貼應計入工資薪金總額，不應計入職工福利費核算

問：企業(yè)員工特殊崗位津貼是屬于“工資薪金”，還是屬于“職工福利費”?

答：《關于企業(yè)工資、薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)指出，《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條第二項、第三項規(guī)定的企業(yè)職工福利費，是指為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等，以及按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。

       企業(yè)員工的特殊崗位津貼，是因員工所處的特殊崗位而予以支付的津貼，不屬于職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利。因此，應計入“工資薪金總額”。

4.企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

問：某企業(yè)2009年度發(fā)放工資500萬元，其中包括為員工支付的各類社會保險費和住房公積金100萬元。該企業(yè)可以扣除的職工福利費上限是多少?

答：《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)：《實施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。

     《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

        因此，該企業(yè)可以扣除的職工福利費上限是=(500-100)×14%=56萬元。

        企業(yè)應當根據(jù)近年的工資薪金水平合理安排當期納稅年度的福利費支出，以減少企業(yè)稅收負擔。

5.實施條例中的工資薪金總額，不包括“五險一金”

問：《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。那么，企業(yè)所得稅法中的工資薪金總額，是否包括“五險一金”？

答：《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)中明確規(guī)定，《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照該通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總額，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。

      屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。

       也就是說，根據(jù)《實施條例》第三十四條及國稅函國稅函〔2009〕3號規(guī)定，工資薪金僅包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出，不包括“五險一金”。

6.企業(yè)承擔的本應由員工支付的社會保險費不允許在稅前扣除

問：企業(yè)為員工承擔的本應由員工個人負擔的社會保險費是否允許在稅前扣除?

答：《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十五條規(guī)定，企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。

       在該條款中，明確指出企業(yè)依照規(guī)定的范圍和標準支付的“五險一金”準予在稅前扣除。企業(yè)為員工承擔的本應由員工個人負擔的社會保險費，屬于超范圍、超標準的支出，不能在稅前扣除。

7.合理的工傷死亡撫恤金支出可以在稅前扣除

問：某公司與職工家屬達成的工傷死亡撫恤金，是否可以在企業(yè)所得稅稅前扣除?

答：《國家稅務總局關于企業(yè)工資、薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3 號)第三條第三款規(guī)定，《實施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費包括“按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等”。

     《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

        因此，合理的工傷死亡撫恤金支出是可以在稅前扣除。

8.離退休人員的統(tǒng)籌外支出不允許在稅前扣除

問：某企業(yè)承擔的離退休人員生活補助、住房補貼等統(tǒng)籌外支出，能否在企業(yè)所得稅稅前扣除?

答：《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

     《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出。

       企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

       企業(yè)離退休人員的工資，應由社會統(tǒng)籌解決。因此，企業(yè)承擔的離退休人員生活補助、住房補貼等統(tǒng)籌外支出，不能作為企業(yè)成本、費用扣除。

9.企業(yè)購買的雇主責任險支出不充許在稅前扣除

問：某企業(yè)購買的雇主責任險是否可以在稅前扣除？

答：《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十五條規(guī)定，企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。

       企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除。

     《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十六條規(guī)定，除企業(yè)依照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。

       雇主責任險是指被保險人所雇傭的員工在受雇過程中從事與保險單所載明的與被保險人業(yè)務有關的工作而遭受意外或患與業(yè)務有關的國家規(guī)定的職業(yè)性疾病，所致傷、殘或死亡，被保險人根據(jù)《中華人民共和國勞動法》及勞動合同應承擔的醫(yī)藥費用及經(jīng)濟賠償責任，包括應支出的訴訟費用，由保險人在規(guī)定的賠償限額內(nèi)負責賠償?shù)囊环N保險。

        該險種不屬于實施條例第三十五、第三十六條允許稅前扣險的范圍，因此，該項支出不能在稅前扣除。

10. 企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算

問：稅務機關對企業(yè)發(fā)生的職工福利費，在會計核算上有什么要求?

答：《國家稅務總局關于企業(yè)工資、薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3 號)中規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定。

       因此，企業(yè)對納稅年度中發(fā)生的職工福利費，就單獨設置賬冊，進行準確核算。