2006年8月17日，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》即財稅[2006]114號文。文件對于營業(yè)稅“建筑業(yè)”稅目中的“裝飾”子稅目的計稅營業(yè)額進行了兩個方面的重大的政策調(diào)整：

　　其一，明確界定了清包工裝修形式的定義

　　文件規(guī)定：清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購，納稅人只向客戶收取人工費、管理費及輔助材料費等費用的裝飾勞務(wù)。

　　其二，明確了清包工裝修形式的計稅依據(jù)

　　文件規(guī)定，納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入(不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款)確認計稅營業(yè)額。

　　按照財稅[2006]114號文的規(guī)定，自2006年8月17日起，對廣大的從事裝修業(yè)務(wù)的建筑施工單位而言，也就不再需要將甲方所提供的建筑施工材料并入營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅了。

　　不過，財稅[2006]114號文出臺所帶來的最大影響則是宣告了《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十七條的規(guī)定已經(jīng)形同虛設(shè)了，或者說已經(jīng)近于廢止的邊緣。

　　早在1994年稅制改革之際，我國的稅收制度和政策為了防止和克服納稅人偷稅與避稅，即從嚴作出了規(guī)定。比如《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十七條規(guī)定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用的原材料及其他物資和動力價款在內(nèi)。”同時還規(guī)定：“納稅人從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設(shè)備的價值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價值在內(nèi)。”其后，稅收政策的制訂者又制訂了一系列更為苛嚴的稅收政策。比如國家稅務(wù)總局于1997年4月8日下發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑安裝企業(yè)制售鋁合金門窗征稅問題的通知》即國稅函發(fā)[1997]186號文，規(guī)定對建筑施工企業(yè)生產(chǎn)銷售并安裝的鋁合金門窗除了征收增值稅之外還須同時征收營業(yè)稅。

　　應(yīng)該說，這些政策的出發(fā)點是好的，但是在實際的稅收征管中并沒有能夠真正起到防范稅收流失的作用。

　　從目前經(jīng)濟發(fā)展的情況分析，房屋裝修業(yè)應(yīng)當提供足夠多的稅收收入。但稅收征管的實際情況卻并不盡然，眾多的調(diào)查和研究也表明裝修業(yè)的稅收流失嚴重。而稅收流失嚴重的直接根源就在于裝修業(yè)的稅收負擔過重。

　　眾所周知，在當前的裝修市場中，普遍能夠讓消費者和經(jīng)營者接受的就是清包工形式，即由建筑施工單位負責建筑裝飾工程的設(shè)計、施工，而由建設(shè)單位或者消費者自行購買材料的一種裝修、裝飾方式。但是在清包工方式下，建筑施工單位除了需要就實際所取得的人工費和管理費計算繳納營業(yè)稅、城建稅等等之外，還須就消費者提供的材料即我們常言的“甲供材料”計算繳納營業(yè)稅、城建稅等等，稅收負擔相當?shù)闹亍Ｒ砸粋€10萬元的工程計，其中的材料費大體上占到7萬元左右，而從工費和管理費則只有3萬元左右。如果僅就人工費和管理費納稅，建筑施工單位僅需要繳納營業(yè)稅、城建稅以及教育費附加最多為0.099萬元[3萬元×3%×(1+7%+3%)]。但是按照營業(yè)稅政策的規(guī)定，建筑施工單位實際需要繳納營業(yè)稅、城建稅以及教育費附加卻變成為0.33萬元[10萬元×3%×(1+7%+3%)]。裝修市場相向已經(jīng)相當?shù)募ち伊?，建筑施工單位本身的利潤水平已?jīng)相當?shù)牡土?，面對這么高的稅收負擔，而且是在它們未實際取得收入，只是由于稅收政策不合理而憑空增加的稅收負擔，它們又能夠選擇什么呢?為了在競爭中獲勝，為了能夠獲得更多的利益，它們只能作出兩種選擇：其一是將稅收負擔轉(zhuǎn)嫁，其二是采取違法的手段偷稅。前一手段其實是相當困難的，因為轉(zhuǎn)嫁稅收負擔意味著價格的提升和?競爭能力的削弱，因而納稅人更多地選擇了后者。事實上，裝修公司在采取前一手段時，最終也會演變成后一種方法。最為常見的就是裝修公司事先與消費者商談稅收問題，消費者為了不負擔稅收，常常主動要求裝修公司不開具正式發(fā)票，而開具收據(jù)了事。裝修業(yè)的稅收也就這樣流失了。

　　事實上，苛嚴的稅收政策所引發(fā)的并不單單是稅收負擔過重，稅收流失嚴重的問題，而且也違反了一些稅收基本原理。我們說從稅收理論上講，一個良性的稅收制度應(yīng)當避免重復(fù)課稅。但是現(xiàn)在我們的稅收政策卻規(guī)定，對建筑施工企業(yè)生產(chǎn)銷售并安裝的鋁合金門窗等等的業(yè)務(wù)除了征收增值稅之外還須同時征收營業(yè)稅，也就在客觀上導(dǎo)致了對此類納稅人的材料價款重復(fù)課稅問題。

　　這種不合理早已引起了理論界和立法者的關(guān)注。于是，2002年9月11日，國家稅務(wù)總局下發(fā)國稅發(fā)[2002]117號文，即《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》，規(guī)定自2002年9月1日起，納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同(包括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包合同，下同)方式開展經(jīng)營活動時，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)(包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)，下同)，同時符合以下條件的，對銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入(不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入)征收營業(yè)稅：(一)必須具備建設(shè)行政部門批準的建筑業(yè)施工(安裝)資質(zhì);(二)簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業(yè)勞務(wù)價款。凡不同時符合以上條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。關(guān)于自產(chǎn)貨物范圍問題,文件列舉了以下幾類:(一)金屬結(jié)構(gòu)件：包括活動板房、鋼結(jié)構(gòu)房、鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)品、金屬網(wǎng)架等產(chǎn)品;(二)鋁合金門窗;(三)玻璃幕墻;(四)機器設(shè)備、電子通訊設(shè)備;(五)國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他自產(chǎn)貨物。這一文件的出臺緩解了很大部分銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)納稅人的重復(fù)征稅文件。但對于自產(chǎn)貨物的范圍117號文只是列舉了幾項，對于第五點國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他自產(chǎn)貨物一直以來也沒有繼續(xù)下文列舉。

　　其后，2003年1月15日，財政部和國家稅務(wù)總局又聯(lián)合下發(fā)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》即財稅[2003]16號文，文件規(guī)定自2003年1月1日起，通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件(彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭)、清管器、收發(fā)球筒、機泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價值不包括在工程的計稅營業(yè)額中。并明確，其他建筑安裝工程的計稅營業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價值，具體設(shè)備名單可由省級地方稅務(wù)機關(guān)根據(jù)各自實際情況列舉。

　　現(xiàn)在，財政部和國家稅務(wù)總局再次下發(fā)財稅[2006]114號文，對裝修業(yè)務(wù)的稅收政策作出重大的調(diào)整，使得建筑業(yè)營業(yè)稅的計稅依據(jù)更加符合客觀實際，同時也在一定程度上消除了增值稅與營業(yè)稅的重復(fù)課稅問題，使得我們的稅收制度更符合稅收基本理論。

　　但是我們也應(yīng)該看到財稅[2006]114號文還有一些的缺陷：

　　其一，在裝修市場上還存在一種較為常見的裝修方式，即雖然合同中規(guī)定由消費者提供裝修材料，但實際上卻由裝修者代為采購材料，從理論上講，這種行為應(yīng)當就包含材價款的收入全額納稅。但是遺憾的是財稅[2006]114號文并明確這種情況的處理，從而留下了稅收政策漏洞，使得裝修方避稅有了可乘之機。

　　其二，政策的適用范圍還很有限。我們說《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十七條所規(guī)定的不合理之處并不僅僅體現(xiàn)在裝修、安裝等領(lǐng)域，更多的不合理則體現(xiàn)在建筑領(lǐng)域，也就是說財稅[2006]114號文施行后，在建筑領(lǐng)域普遍存在的“甲供材料”行為仍然存在著較為嚴重的重復(fù)課稅問題。

　　鑒于此，我個人認這，有關(guān)“甲供材料”稅收政策還有待在今后的改革中進一步完善。