——摘自《中國(guó)農(nóng)民合作社》2009年9月總第4期

    2007年12月22日財(cái)政部出臺(tái)的《農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱《合作社財(cái)會(huì)制度》），自2008年1月1日起施行，至今已有1年8個(gè)月的時(shí)間。從施行的情況看，仍有不少農(nóng)民專業(yè)合作社未能全面掌握其實(shí)質(zhì)內(nèi)容，不是會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)不正確，就是編制的會(huì)計(jì)報(bào)表不符合《合作社財(cái)會(huì)制度》的要求。概括地講，在當(dāng)前執(zhí)行《合作社財(cái)會(huì)制度》中，主要應(yīng)注意以下問題：

    問題1：《合作社財(cái)會(huì)制度》的基本要求不能有誤解。首先，不是所有的農(nóng)民專業(yè)合作社都能執(zhí)行《合作社財(cái)會(huì)制度》。《合作社財(cái)會(huì)制度》是依據(jù)《會(huì)計(jì)法》制定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，是國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的重要組成部分，也是農(nóng)民專業(yè)合作社進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的根本依據(jù)和制度保障。但根據(jù)《合作社財(cái)會(huì)制度》第一章總則第（二）項(xiàng)規(guī)定：“本制度適用于依照《中華人民共和國(guó)農(nóng)民專業(yè)合作社法》設(shè)立并取得法人資格的合作社”。也就是說不依照《中華人民共和國(guó)農(nóng)民專業(yè)合作社法》設(shè)立，或者未取得法人資格的農(nóng)民合作社就不能執(zhí)行《合作社財(cái)會(huì)制度》。財(cái)政部之所以要作出這樣的規(guī)定，是因?yàn)樨?cái)政部在制定過程中充分考慮到合作社的財(cái)會(huì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)相對(duì)比較低的因素，因此在核算方法、科目設(shè)置、會(huì)計(jì)流程上都遵循了簡(jiǎn)明易懂、方便易學(xué)的原則，做到既解決會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理問題，又體現(xiàn)合作社財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的特殊性，所以，未取得農(nóng)民專業(yè)合作社法人資格的農(nóng)民合作經(jīng)濟(jì)組織，不適用該制度。其次，不是所有的農(nóng)民專業(yè)合作社都要設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)。《合作社財(cái)會(huì)制度》第一章第（三）項(xiàng)規(guī)定：“合作社應(yīng)根據(jù)本制度規(guī)定和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要，設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿，配備必要的會(huì)計(jì)人員。不具備條件的，也可以本著民主、自愿的原則，委托農(nóng)村經(jīng)營(yíng)管理機(jī)構(gòu)或代理記賬機(jī)構(gòu)代理記賬、核算”。很顯然，在實(shí)際工作中我們不能一味地要求農(nóng)民專業(yè)合作社都要設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)遵照《合作社財(cái)會(huì)制度》的規(guī)定。不具備條件的，也可以本著民主、自愿的原則，委托農(nóng)村經(jīng)營(yíng)管理機(jī)構(gòu)或代理記賬機(jī)構(gòu)代理記賬、核算。

    問題2：《合作社財(cái)會(huì)制度》會(huì)計(jì)科目不能與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)科目相混淆。《合作社財(cái)會(huì)制度》設(shè)置了資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類、成本類、損益類共37項(xiàng)會(huì)計(jì)科目，盡管這些會(huì)計(jì)科目多數(shù)與企業(yè)的會(huì)計(jì)科目相似或相近，但在實(shí)際工作中，也不能將會(huì)計(jì)科目的使用與企業(yè)會(huì)計(jì)科目的使用相混淆。首先，不能以企業(yè)的會(huì)計(jì)科目替代《合作社財(cái)會(huì)制度》所規(guī)定的會(huì)計(jì)科目。實(shí)務(wù)中常被替代的會(huì)計(jì)科目主要有：以“現(xiàn)金”代替“庫(kù)存現(xiàn)金”，以“應(yīng)收賬款”代替“應(yīng)收款”。以“其他應(yīng)收款”代替“成員往來”，以“其他應(yīng)付款”代替“應(yīng)付款”，以“實(shí)收資本”代替“股金”，以“本年利潤(rùn)”代替“本年盈余”，以“未分配利潤(rùn)”代替“盈余分配”，以“營(yíng)業(yè)收入”代替“經(jīng)營(yíng)收入”等等，不一一列舉。其次，《合作社財(cái)會(huì)制度》的特色科目未設(shè)置。針對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社法人的特殊性，《合作社財(cái)會(huì)制度》設(shè)置了一些富有特色的會(huì)計(jì)科目，如成員往來、委托加工物資、委托代銷商品、受托代購(gòu)商品、受托代銷商品、牲畜（禽）資產(chǎn)、林木資產(chǎn)、應(yīng)付盈余返還等科目。而且在現(xiàn)階段，這些科目是合作社主要的業(yè)務(wù)核算科目，需要重點(diǎn)把握好?？稍趯?shí)務(wù)中，有些農(nóng)民專業(yè)合作社將這些特色科目都省略掉，這種做法不可取。再次，有關(guān)會(huì)計(jì)科目之間的核算內(nèi)容互相混淆。如，有些農(nóng)民專業(yè)合作社將“成員往來”科目的核算內(nèi)容與“應(yīng)收款”科目的核算內(nèi)容相混淆，將應(yīng)收有關(guān)成員的各種賠款、罰款、利息等也列在“應(yīng)收款”科目
核算。其原因是他們未認(rèn)真理解《合作社財(cái)會(huì)制度》的規(guī)定，只理解“應(yīng)收款”科目核算的內(nèi)容包括應(yīng)收的各種賠款、罰款、利息等，未理解這里應(yīng)收的各種賠款、罰款、利息等是指應(yīng)收的非成員的賠款、罰款、利息等，而不包括應(yīng)收成員的賠款、罰款、利息等，因?yàn)椤逗献魃缲?cái)會(huì)制度》規(guī)定，“成員往來”科目核算合作社與其成員的經(jīng)濟(jì)往來業(yè)務(wù)。“應(yīng)收款”科目核算合作社與非成員之間發(fā)生的各種應(yīng)收以及暫付款項(xiàng)，包括因銷售產(chǎn)品物資、提供勞務(wù)應(yīng)收取的款項(xiàng)以及應(yīng)收的各種賠款、罰款、利息等。如，有些農(nóng)民專業(yè)合作社將“成員往來”科目的核算內(nèi)容與“應(yīng)付款”或“短期借款”科目的核算內(nèi)容相混淆，將應(yīng)付有關(guān)成員的各種應(yīng)付以及暫收款項(xiàng)列入“應(yīng)付款”科目核算，或?qū)?yīng)付有關(guān)成員的臨時(shí)借款列入“短期借款”科目核算。這兩種做法都是不對(duì)的。因?yàn)椤逗献魃缲?cái)會(huì)制度》規(guī)定，“應(yīng)付款”科目核算合作社與非成員之間發(fā)生的各種應(yīng)付以及暫收款項(xiàng)，包括因購(gòu)買產(chǎn)品物資和接受勞務(wù)、服務(wù)等應(yīng)付的款項(xiàng)以及應(yīng)付的賠款、利息等。“短期借款”科目核算合作社從銀行、信用社或其他金融機(jī)構(gòu)，以及外部單位和個(gè)人借入的期限在1年以下(含1年)的各種借款，所以，不能將應(yīng)付有關(guān)成員的各種應(yīng)付以及暫收款項(xiàng)列入“應(yīng)付款”科目核算，或者不能將應(yīng)付有關(guān)成員的臨時(shí)借款列入“短期借款”科目核算。

    問題3：會(huì)計(jì)報(bào)表編制不能與企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表編制相混淆。一是會(huì)計(jì)報(bào)表編制種類不能與企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表編制種類相混淆。目前，仍有一些農(nóng)民專業(yè)合作社按照企業(yè)的做法，年度編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、利潤(rùn)分配表等，沒有按照《合作社財(cái)會(huì)制度》所規(guī)定的，“應(yīng)編制資產(chǎn)負(fù)債表、盈余及盈余分配表、成員權(quán)益變動(dòng)表、科目余額表和收支明細(xì)表、財(cái)務(wù)狀況說明書等”。二是不能以企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表格式代替農(nóng)民專業(yè)合作社的會(huì)計(jì)報(bào)表格式?，F(xiàn)實(shí)中不少農(nóng)民專業(yè)合作社的會(huì)計(jì)人員常以企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的通用格式編制會(huì)計(jì)報(bào)表，如以企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表編制農(nóng)民專業(yè)合作社的資產(chǎn)負(fù)債表，以企業(yè)的利潤(rùn)表編制農(nóng)民專業(yè)合作社的盈余及盈余分配表，以企業(yè)的所有者權(quán)益增減變動(dòng)表編制農(nóng)民專業(yè)合作社的成員權(quán)益變動(dòng)表。盡管企業(yè)的這些會(huì)計(jì)報(bào)表在格式上與相關(guān)的農(nóng)民專業(yè)合作社的會(huì)計(jì)報(bào)表差不多，但在事實(shí)上還有相當(dāng)大的差距。例如，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表就沒有“補(bǔ)充資料”表，而農(nóng)民專業(yè)合作社的資產(chǎn)負(fù)債表就有“補(bǔ)充資料”表式。即下表：

    因此，在實(shí)務(wù)中就不能以企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表格式代替農(nóng)民專業(yè)合作社的會(huì)計(jì)報(bào)表格式。倘若仍以企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表編制農(nóng)民專業(yè)合作社的資產(chǎn)負(fù)債表，就無法填列“無法收回、尚未批準(zhǔn)核銷的應(yīng)收款項(xiàng)”等七個(gè)方面的數(shù)據(jù)，就不符合《合作社財(cái)會(huì)制度》的要求。三是報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目?jī)?nèi)容填列與相近或相似企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目?jī)?nèi)容相混淆。如一些農(nóng)民專業(yè)合作社的會(huì)計(jì)人員在編制資產(chǎn)負(fù)債表的過程中，所填列的“應(yīng)收款項(xiàng)”項(xiàng)目、“應(yīng)付款項(xiàng)”項(xiàng)目?jī)?nèi)容就與企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”的填列內(nèi)容相混淆，仍按照企業(yè)填列“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”的內(nèi)容要求，在“應(yīng)收款項(xiàng)”項(xiàng)目填列中只根據(jù)“應(yīng)收款”各明細(xì)科目年末借方余額合計(jì)數(shù)合計(jì)填列。未填列“成員往來”各明細(xì)科目年末借方余額合計(jì)數(shù)；同樣，在“應(yīng)付款項(xiàng)”項(xiàng)目填列中只根據(jù)“應(yīng)付款”科目年末余額各明細(xì)科目年末貸方余額合計(jì)數(shù)合計(jì)填列，未填列“成員往來”各明細(xì)科目年末貸方余額合計(jì)數(shù)。這樣，不僅使“資產(chǎn)”和“負(fù)債”總額不準(zhǔn)確，還容易使資產(chǎn)負(fù)債表發(fā)生不平衡現(xiàn)象。（作者：易佩富 作者單位：東臺(tái)市財(cái)政局）