新舊企業(yè)所得稅法主要差異詳解
應(yīng)納稅所得額
一、一般規(guī)定
原稅法：
應(yīng)納稅所得額=收入總額－扣除額－允許彌補(bǔ)的以前年度虧損－免稅收入
新稅法：
應(yīng)納稅所得額＝收入總額－不征稅收入－免稅收入－扣除額－允許彌補(bǔ)的以前年度虧損
虧損是指企業(yè)根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除以后小于零的數(shù)額。
新舊稅法對(duì)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算的差別之處在于：減除順序不同。
【例2－1】某企業(yè)2007年收入總額為1600萬元，其中營業(yè)收入為1500萬元，免于補(bǔ)稅的投資收益為100萬元，稅前可以扣除的銷售成本為1200萬元，期間費(fèi)用為200萬元，主營業(yè)務(wù)稅金及附加為50萬元。該企業(yè)2006年度發(fā)生的虧損為100萬元。假設(shè)無納稅調(diào)整項(xiàng)目，請(qǐng)說明該企業(yè)如何納稅？
解答：
我們以《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》第1～22行的填寫來說明這一問題，如表2－1所示：表2－1 企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表
如果同樣的情況出現(xiàn)在2008年以后，則結(jié)果就會(huì)有所不同。根據(jù)新稅法的規(guī)定，該企業(yè)的收入總額1600萬元首先扣除免稅收入100萬元，之后扣除成本、費(fèi)用、稅金、損失等稅前扣除項(xiàng)目1450萬元后，有50萬元余額，這50萬元余額再用于彌補(bǔ)以前年度的虧損，剩余的50萬元虧損留待以后年度彌補(bǔ)。此時(shí)免稅所得真正享受了免稅待遇。
我們可以看到新稅法應(yīng)納稅所得額的計(jì)算順序?qū)ζ髽I(yè)更有利。新稅法將不征稅收入、免稅收入放在扣除額、允許彌補(bǔ)的以前年度虧損之前，可以給企業(yè)帶來兩個(gè)好處：
?。?/span>1）原稅法在納稅調(diào)整后有虧損或有利潤但彌補(bǔ)以前年度的虧損后出現(xiàn)虧損時(shí)，則免稅所得將不能從收入總額中剔除，導(dǎo)致免稅所得被征稅，新稅法可以避免出現(xiàn)這種情況。
?。?/span>2）企業(yè)投資取得的稅后股息的處理，在原稅法中首先不還原后作為投資收益納入納稅申報(bào)表的第2行，計(jì)入收入總額，不需要補(bǔ)稅的投資收益，填入附表七——免稅所得，之后轉(zhuǎn)入主表第18行；需要補(bǔ)稅的投資收益，則在主表第25行減“境內(nèi)投資所得抵免稅額”，實(shí)際上是稅款補(bǔ)差。在新稅法中規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入，按照新稅法的規(guī)定，放在彌補(bǔ)虧損前扣除，這樣股息可不被重復(fù)征稅。如按原稅法放在彌補(bǔ)以前年度虧損后，如果納稅調(diào)整后企業(yè)有虧損，勢(shì)必要用稅后股息彌補(bǔ)虧損，從而造成重復(fù)征稅。
二、收入
按照國際慣例，各種來源、各種方式取得的收入，一切導(dǎo)致凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟(jì)利益流入都要作為收入；任何收入不作為應(yīng)稅收入或不申報(bào)納稅都需要有明確的法律依據(jù)。
對(duì)今后企業(yè)納稅申報(bào)工作的影響：在實(shí)際工作中，如果遇到無法明確是否應(yīng)記入應(yīng)稅收入的情況時(shí)，把握一個(gè)原則——只要法律沒有明確規(guī)定不征稅或免稅，則應(yīng)作為應(yīng)稅收入。
?。ㄒ唬┰黾訉?duì)收入總額內(nèi)涵的界定
原稅法直接采用列舉的方式規(guī)定企業(yè)收入總額的范圍，而新稅法首先明確了收入總額的內(nèi)涵“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入”
以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按公允價(jià)值確定收入額。公允價(jià)值是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。
?。ǘ﹪?yán)格區(qū)分“不征稅收入”和“免稅收入”
“不征稅收入”本身即不構(gòu)成應(yīng)稅收入，如財(cái)政撥款，納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金等
“免稅收入”本身已構(gòu)成應(yīng)稅收入但予以免除，如國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入等。
收入總額、不征稅收入、免稅收入的關(guān)系：
嚴(yán)格區(qū)分“不征稅收入”和“免稅收入”將影響納稅申報(bào)表主表“收入總額”部分的格式，同時(shí)將影響“收入明細(xì)表”的內(nèi)容。
?。ㄈ┦杖氲木唧w范圍
從表中我們可以看到，新稅法的主要變化體現(xiàn)在：（1）將原稅法的“生產(chǎn)、經(jīng)營收入”細(xì)分為“銷售貨物收入”和“提供勞務(wù)收入”；（2）明確“接受捐贈(zèng)收入”為收入總額的組成部分。從收入的具體范圍看，本質(zhì)上并沒有變化。
（四）收入確認(rèn)的時(shí)間
1.以分期收款方式銷售貨物的，應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
2.企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械、設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
3.采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，以企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價(jià)值確定。
4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)，國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
5.股息、紅利等權(quán)益性投資收益
除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)以被投資方作出利潤分配決策的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
原稅法：不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際作利潤分配處理時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。
6.利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
7.租金收入
應(yīng)當(dāng)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
8.特許權(quán)使用費(fèi)收入
應(yīng)當(dāng)按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
9.接受捐贈(zèng)收入
應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
?。ㄎ澹┎徽鞫愂杖?/span>
1.財(cái)政撥款
財(cái)政撥款，是指各級(jí)人民政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，但國務(wù)院以及國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
2.依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金。
3.國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。
三）收入的具體范圍
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原稅法
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新稅法
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生產(chǎn)、經(jīng)營收入
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銷售貨物收入
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提供勞務(wù)收入
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財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入
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轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入
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利息收入
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利息收入
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租賃收入
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租金收入
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特許權(quán)使用費(fèi)收入
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特許權(quán)使用費(fèi)收入
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股息收入
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股息、紅利等權(quán)益性投資收益
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接受捐贈(zèng)收入
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其他收入
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其他收入
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表2－1 企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表
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收入總額
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行次
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項(xiàng) 目
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金 額
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1
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銷售（營業(yè)）收入（請(qǐng)?zhí)罡奖硪唬?span lang=EN-US>
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15,000,000.00
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2
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投資收益（請(qǐng)?zhí)罡奖砣?span lang=EN-US>
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1,000,000.00
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3
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投資轉(zhuǎn)讓凈收入（請(qǐng)?zhí)罡奖砣?span lang=EN-US>
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0.00
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4
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補(bǔ)貼收入
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0.00
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5
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其他收入（請(qǐng)?zhí)罡奖硪唬?span lang=EN-US>
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0.00
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6
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收入總額合計(jì)（1＋2＋3＋4＋5）
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16,000,000.00
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扣除項(xiàng)目
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7
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銷售（營業(yè)）成本（請(qǐng)?zhí)罡奖矶?span lang=EN-US>
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12,000,000.00
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8
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主營業(yè)務(wù)稅金及附加
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500,000.00
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9
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期間費(fèi)用（請(qǐng)?zhí)罡奖矶?span lang=EN-US>
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2,000,000.00
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10
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投資轉(zhuǎn)讓成本（請(qǐng)?zhí)罡奖砣?span lang=EN-US>
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0.00
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11
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其他扣除項(xiàng)目（請(qǐng)?zhí)罡奖矶?span lang=EN-US>
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0.00
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12
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扣除項(xiàng)目合計(jì)（7＋8＋9＋10＋11）
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14,500,000.00
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應(yīng)納稅所得額的計(jì)算
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13
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納稅調(diào)整前所得（6－12）
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1,500,000.00
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14
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加：納稅調(diào)整增加額（請(qǐng)?zhí)罡奖硭模?span lang=EN-US>
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0.00
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15
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減：納稅調(diào)整減少額（請(qǐng)?zhí)罡奖砦澹?span lang=EN-US>
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0.00
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16
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納稅調(diào)整后所得（13＋14－15）
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1,500,000.00
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17
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減：彌補(bǔ)以前年度虧損（填附表六）（17≤16）
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1,000,000.00
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18
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減：免稅所得（請(qǐng)?zhí)罡奖砥撸?span lang=EN-US>18≤16－17）
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500,000.00
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19
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加：應(yīng)補(bǔ)稅投資收益已繳所得稅額
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0.00
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20
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減：允許扣除的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)額（請(qǐng)?zhí)罡奖戆耍?span lang=EN-US>
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0.00
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21
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減：加計(jì)扣除額（請(qǐng)?zhí)罡奖砭牛?span lang=EN-US>21≤16－17－18＋19－20）
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0.00
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22
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應(yīng)納稅所得額（16－17－18＋19－20－21）
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0.00
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應(yīng)納所得稅額的計(jì)算
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23
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適用稅率
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24
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境內(nèi)所得應(yīng)納所得稅額（22×23）
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25
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減：境內(nèi)投資所得抵免稅額
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26
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加：境外所得應(yīng)納所得稅額（請(qǐng)?zhí)罡奖硎?span lang=EN-US>
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27
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減：境外所得抵免稅額（請(qǐng)?zhí)罡奖硎?span lang=EN-US>
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28
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境內(nèi)、外所得應(yīng)納所得稅額（24－25＋26－27）
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29
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減：減免所得稅額（請(qǐng)?zhí)罡奖砥撸?span lang=EN-US>
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30
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實(shí)際應(yīng)納所得稅額（28－29）
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31
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匯總納稅成員企業(yè)就地預(yù)繳比例
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32
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匯總納稅成員企業(yè)就地應(yīng)預(yù)繳的所得稅額（30×31）
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33
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減：本期累計(jì)實(shí)際已預(yù)繳的所得稅額
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34
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本期應(yīng)補(bǔ)（退）的所得稅額
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35
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附：上年應(yīng)繳未繳本年入庫所得稅額
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