執(zhí)行投資公司會(huì)計(jì)核算辦法需要注意的幾個(gè)問(wèn)題

發(fā)布時(shí)間：2006-2-27

來(lái)源：會(huì)計(jì)師      作者：趙西卜

　　2004年10月25日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2004]14號(hào)發(fā)布《投資公司會(huì)計(jì)核算辦法》（以下簡(jiǎn)稱〈辦法〉），并規(guī)定已執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的各投資公司自2005年1月1日起執(zhí)行。這是在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的基礎(chǔ)上，專門針對(duì)投資公司經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)制定的核算規(guī)范。該辦法適用于中華人民共和國(guó)境內(nèi)依法成立的從事長(zhǎng)期股權(quán)投資或長(zhǎng)期債權(quán)投資等活動(dòng)、沒(méi)有取得金融業(yè)務(wù)許可證的非金融企業(yè)。該辦法主要規(guī)定了投資公司基本業(yè)務(wù)核算和會(huì)計(jì)報(bào)告問(wèn)題。下面著重說(shuō)明投資公司執(zhí)行本辦法應(yīng)特別注意的四個(gè)問(wèn)題。

　　一、關(guān)于投資公司業(yè)務(wù)收益、營(yíng)業(yè)費(fèi)用的內(nèi)容

　　投資公司與其他企業(yè)相比較的突出特點(diǎn)，是其收入和費(fèi)用具體內(nèi)容的特殊性。從投資公司利潤(rùn)表的結(jié)構(gòu)可以看出，投資公司的利潤(rùn)構(gòu)成并不復(fù)雜。在投資公司，業(yè)務(wù)收益主要包括投資收益、利息收入、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益、委托管理收入和其他業(yè)務(wù)收入五部分，業(yè)務(wù)支出或稱費(fèi)用主要包括營(yíng)業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、利息支出、其他業(yè)務(wù)支出和營(yíng)業(yè)稅金及附加六部分。從這些反映投資公司核心業(yè)務(wù)的收支項(xiàng)目看，盡管其稱謂與一般企業(yè)一樣，但其核算內(nèi)容卻差別很大。非核心收支中的補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出等項(xiàng)目與一般企業(yè)則并無(wú)實(shí)質(zhì)性差別。

　　在核心業(yè)務(wù)的收支項(xiàng)目中，管理費(fèi)用除包括一般企業(yè)應(yīng)包括的具體項(xiàng)目外，還包括計(jì)提的有關(guān)減值準(zhǔn)備，如短期和長(zhǎng)期委托貸款的減值準(zhǔn)備、待處置資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備等。另外，投資公司按照股權(quán)投資協(xié)議進(jìn)行投資而發(fā)生的與股權(quán)投資項(xiàng)目有關(guān)的各項(xiàng)前期費(fèi)用（如項(xiàng)目調(diào)研、論證等費(fèi)用），在投資項(xiàng)目投資前，先通過(guò)“待轉(zhuǎn)投資費(fèi)用”科目核算，待按協(xié)議規(guī)定實(shí)際投資時(shí)，再將其轉(zhuǎn)為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，如因終止協(xié)議等原因而不再進(jìn)行股權(quán)投資時(shí)，則應(yīng)將其轉(zhuǎn)為“管理費(fèi)用”列支。在資產(chǎn)負(fù)債表上，“待轉(zhuǎn)投資費(fèi)用”科目的期末余額應(yīng)在“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)”項(xiàng)目?jī)?nèi)單獨(dú)列示。

　　投資公司的財(cái)務(wù)費(fèi)用僅包括投資公司進(jìn)行結(jié)算、融資等發(fā)生的匯兌損益和各項(xiàng)手續(xù)費(fèi)用以及投資公司銀行存款取得的利息收入，但不包括投資公司委托金融機(jī)構(gòu)向其他單位貸款所取得的利息收入和向銀行等金融機(jī)構(gòu)借款發(fā)生的利息支出。因?yàn)橥顿Y公司委托貸款發(fā)生的利息收入以及向金融機(jī)構(gòu)借款發(fā)生的利息支出屬于投資公司的營(yíng)業(yè)性活動(dòng)，該收支應(yīng)作為其核心業(yè)務(wù)收支，并分別以利息收入和利息支出核算。

　　二、關(guān)于委托貸款及利息收入的處理

　　委托貸款是投資公司按照有關(guān)規(guī)定委托金融機(jī)構(gòu)向其他單位貸出款項(xiàng)，并按委托貸款合同的規(guī)定收取本息的行為，是投資公司的主要營(yíng)業(yè)活動(dòng)之一。根據(jù)委托貸款期限的長(zhǎng)短，委托貸款分為短期委托貸款和長(zhǎng)期委托貸款兩種（以投資期限是否超過(guò)一年為劃分標(biāo)準(zhǔn)）。在會(huì)計(jì)上，投資公司分別通過(guò)“短期委托貸款”和“長(zhǎng)期委托貸款”科目進(jìn)行核算，并在每個(gè)科目下設(shè)置“應(yīng)計(jì)貸款本金”、“非應(yīng)計(jì)貸款本金”和“減值準(zhǔn)備”三個(gè)明細(xì)科目。

　　委托貸款發(fā)生后，于期末按規(guī)定的利率計(jì)提委托貸款利息時(shí)，借記“應(yīng)收利息”科目，貸記“利息收入”科目。若貸款本金或利息逾期90天沒(méi)有收回時(shí)，應(yīng)將貸款本金從“應(yīng)計(jì)貸款本金”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入“非應(yīng)計(jì)貸款本金”明細(xì)科目中，同時(shí)將已經(jīng)入賬但未收到的利息收入予以沖銷，借記“利息收入”科目，貸記“應(yīng)收利息”科目，并將轉(zhuǎn)入非應(yīng)計(jì)貸款的應(yīng)收未收利息記入備查簿。

　　收到已經(jīng)轉(zhuǎn)為非應(yīng)計(jì)貸款的款項(xiàng)時(shí)，先作為貸款本金的收回，待貸款本金全部收回后，再將收到的款項(xiàng)確認(rèn)為利息收入。當(dāng)然，應(yīng)計(jì)貸款轉(zhuǎn)為非應(yīng)計(jì)貸款后，如果客戶及時(shí)償還以往所欠的本息，并有證據(jù)表明其以后也能足額償還該筆貸款的本息，則應(yīng)將該筆貸款轉(zhuǎn)回為應(yīng)計(jì)貸款，并在收到轉(zhuǎn)回為應(yīng)計(jì)貸款的還款時(shí)，先確認(rèn)原沖回的利息收入，同時(shí)將該貸款按正常應(yīng)計(jì)貸款處理，并按期計(jì)提貸款利息。

　　會(huì)計(jì)期末，投資公司應(yīng)對(duì)委托貸款的本金進(jìn)行減值測(cè)試，當(dāng)預(yù)計(jì)可收回金額低于其本金時(shí)，應(yīng)計(jì)提貸款減值準(zhǔn)備，借記“管理費(fèi)用”，貸記“短期委托貸款──減值準(zhǔn)備”或（“長(zhǎng)期委托貸款──減值準(zhǔn)備”）。需要注意的是，一般企業(yè)的委托貸款計(jì)提減值準(zhǔn)備是作為“投資收益”來(lái)處理的，而投資公司的委托貸款作為其主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，計(jì)提的委托貸款減值準(zhǔn)備應(yīng)作為管理費(fèi)用列支。

　　在資產(chǎn)負(fù)債表上，短期委托貸款和長(zhǎng)期委托貸款的賬面價(jià)值應(yīng)分別單獨(dú)列示于“短期投資”和“長(zhǎng)期債權(quán)投資”項(xiàng)目?jī)?nèi)。

三、關(guān)于待處置資產(chǎn)的處理

　　投資公司的委托貸款或其他債權(quán)，可能因債務(wù)人無(wú)法償付而接受債務(wù)人作為抵債并計(jì)劃進(jìn)行處置的資產(chǎn)。這類資產(chǎn)在處置前屬于待處置資產(chǎn)。投資公司收到這類資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將其作為“待處置資產(chǎn)”核算，并按其性質(zhì)分別作為“待處置流動(dòng)資產(chǎn)”、“待處置固定資產(chǎn)”、“待處置股權(quán)投資”和“待處置無(wú)形資產(chǎn)”等進(jìn)行明細(xì)核算。待處置資產(chǎn)應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定計(jì)價(jià)入賬，即按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值（原值減去相應(yīng)的減值準(zhǔn)備）加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)和支付的補(bǔ)價(jià)或減去收到的補(bǔ)價(jià)計(jì)算的金額作為該資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　對(duì)于待處置資產(chǎn)需要注意三個(gè)問(wèn)題:

　　1．待處置資產(chǎn)在未轉(zhuǎn)為自用的資產(chǎn)前，既不進(jìn)行攤銷，也不提取折舊，而且無(wú)論接受的待處置長(zhǎng)期股權(quán)投資占被投資企業(yè)所有者權(quán)益的份額多大，一律采用成本法核算，因持有待處置股權(quán)而按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)中應(yīng)由本公司享有的部分，應(yīng)比照一般企業(yè)進(jìn)行短期投資核算的做法，直接沖減待處置股權(quán)投資成本（貸記“待處置資產(chǎn)──待處置股權(quán)投資”），只有當(dāng)待處置資產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用，并已經(jīng)辦妥相關(guān)的手續(xù)時(shí)，才將待處置資產(chǎn)作為自有資產(chǎn)進(jìn)行核算，并按規(guī)定攤銷、折舊或?qū)㈤L(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。

　　2．投資公司會(huì)計(jì)期末應(yīng)按照賬面價(jià)值與可收回金額孰低法進(jìn)行計(jì)價(jià)，計(jì)提的減值準(zhǔn)備計(jì)入管理費(fèi)用，并將準(zhǔn)備計(jì)入“待處置資產(chǎn)──減值準(zhǔn)備”。

　　3．盡管待處置資產(chǎn)也按資產(chǎn)性質(zhì)分為待處置流動(dòng)資產(chǎn)、待處置固定資產(chǎn)、待處置股權(quán)投資、待處置無(wú)形資產(chǎn)等，但由于其并未實(shí)際形成企業(yè)自用資產(chǎn)而是準(zhǔn)備進(jìn)行處置，且一般不會(huì)準(zhǔn)備長(zhǎng)期等待，因而在資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)將所有的待處置資產(chǎn)按其賬面價(jià)值列為單獨(dú)的一個(gè)流動(dòng)性項(xiàng)目反映。

　　四、關(guān)于定向投資及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的處理

　　定向投資是投資公司按照有關(guān)部門的規(guī)定或有關(guān)部門無(wú)償將劃給投資公司的投資，包括股權(quán)投資、債權(quán)投資和其他投資。盡管定向投資也分為股權(quán)投資、債權(quán)投資和其他投資三項(xiàng)，但它與投資公司自行進(jìn)行的長(zhǎng)期投資不同。這類投資實(shí)際上是以接受投資形式產(chǎn)生的。在會(huì)計(jì)核算上，定向投資通過(guò)“定向投資”科目進(jìn)行核算，并按股權(quán)投資、債權(quán)投資和其他投資進(jìn)行明細(xì)核算。投資公司收到定向投資的資金時(shí)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，借記“銀行存款”科目，貸記“實(shí)收資本”、“資本公積”等科目，進(jìn)行定向投資時(shí)，按實(shí)際投資成本借記“定向投資（股權(quán)投資、債權(quán)投資、其他投資）”科目，貸記“銀行存款”等科目。如果定向投資是有關(guān)部門無(wú)償劃轉(zhuǎn)過(guò)來(lái)的，則取得無(wú)償劃入的投資項(xiàng)目時(shí)，按照劃出單位的賬面價(jià)值借記“定向投資（股權(quán)投資、債權(quán)投資、其他投資）”科目，貸記“實(shí)收資本”、“資本公積”等科目。投資公司對(duì)于定向投資一律采用成本法核算，并比照一般長(zhǎng)期投資形式對(duì)投資收益進(jìn)行核算。