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digman2005 2007-08-07

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成本會計的發(fā)展歷史

發(fā)布時間：2004-12-2 閱讀次數(shù)：2119 評分(0票，平均0.00分) 評論:0次

    一般認為，成本會計是在工業(yè)革命時期，隨著工廠制度的出現(xiàn)而誕生的。事實上，它的起源可以追溯到14世紀。那時候，由于意大利、英國、佛蘭茫和德國商業(yè)得到發(fā)展，許多人建立了獨資和合伙企業(yè)，開始從事毛織品生產、書籍印刷、錢幣鑄造和其他行業(yè)。早在英國亨利七世時期(Henry Ⅶ，1485-1509)，成本會計便有了明確的發(fā)展。當時，一大批小毛紡織商由于不滿各行會的種種限制，從城市轉向鄉(xiāng)村，并建立了工業(yè)群體，希望通過行會以外的其他渠道推銷自己的產成品。他們的生產和銷售活動處于壟斷行會的控制之下時，沒有實行成本核算的必要。但是，像后來許多商號所認識到的那樣，小型工廠主發(fā)現(xiàn)，不僅自己與各行會之間存在著競爭，而且他們內部也存在著競爭，于是，準確的成本記錄變得必不可少，甚至成為成功的先決條件。在那些歲月里，這些刺激無疑推動了成本會計的發(fā)展。
    我們可以舉出很久以前運用成本帳戶的實例。
    中歐著名的富格爾家族，一個時期曾控制提洛爾和卡里思亞的銀礦、銅礦和一個鑄造廠，早在1577年，其中一個礦的會計記錄就包括下列帳戶：礦石、鉆、礦井和鑄造，總費用、熔煉、運輸、鐵和煤屑貿易。盡管沒有證據(jù)證明這些會計帳戶已經體現(xiàn)了現(xiàn)代成本流程意識，但已涉及到諸如產品成本(Cost of Production)和主要成本(Prime Cost)之類用語。過后某一年，一個冶煉廠帳戶借記冶煉廠營業(yè)費用，同時貸記發(fā)運貨物。借方列示了23個項目，貸方包括九類不同的記錄。顯然，這些都不簡單。
    梅弟(Medici)家族在貿易活動中采用的成本計算方法也值得注意。它們是運用于工業(yè)活動的簿記程序的見證。這個著名的家族，在15、16世紀幾十年里，除廣泛從事銀行業(yè)務之外，還經營毛紡業(yè)。早在1431年，即比盧卡·帕喬利(Luca Pacioli)出版第一本復式簿記教科書早63年，在梅第奇工業(yè)合伙企業(yè)中已使用了一套相當完善的會計帳簿。當時，設置了一個名為“制造和銷售衣服”(Cloth Manufactored and Sold)的帳戶，并編制了列示所有售出服裝利潤的報表。每一個衣服帳戶借方包括下列各項的合計：(1)羊毛購入；(2)染料成本；(3)其他制造成本支出，如工資、油、核棉機和起絨機。隨著時間的推移，對這些工業(yè)合伙帳戶作了一些重要的改進，所以，到16世紀，出現(xiàn)了一些新方法。當時，對“工資總帳”(Wage Ledger)的運用是相當有見解的。這一總帳仍是聯(lián)系現(xiàn)代工廠總帳和工業(yè)企業(yè)總帳的先驅，也許可進一步推斷，處理這些復雜記錄的簿記員一定是一位很努力的專家。
    普拉廷(Plantin)是16世紀佛蘭茫的印刷家和出版商，他們的會計帳簿，包括話多現(xiàn)代分批成本制度的因素。普拉廷為他出版的每一本書設置了不同的帳戶。這些帳戶借記使用的紙、支付的工資和其他印刷成本。當書印刷完以后，再從特定的帳戶轉記名為“庫存書”(Books in Stock)的另一個帳戶。這樣就可以附帶地反映“庫存紙”和“完工書”帳戶的增減變化情況。
    這些實例證明在1400-1600年間產生了某些現(xiàn)代成本技術的實踐。當時，人們已經提出：(1)建立對每一個生產步驟的會計控制；(2)減少在原材料和人力使用上的浪費的思想。
    工業(yè)革命前，成本會計方面的論文和書籍十分稀少。18世紀末，隨著工程學、采煤和棉紡織業(yè)的飛速發(fā)展。大量資本沉淀于機器和交通設備上面，這就給成本會計提出下列新的要求：(1)經理們要求能及時地、適量地供應原材料，并提供記錄情況；(2)適應對顧客更大金額付款的需要，需要一個能夠消除支付欺騙和銷誤的制度；(3)由于使用價值昂貴的設備和隨之而來的設備報廢問題，折舊變得更加重要；(4)由于市場競爭激烈，經理們必須了解在經營淡季抵補產品主要成本后產品的最低價格，換句話說，即使是在當時，固定成本和變動成本已變得十分重要；(5)產品從一個生產過程轉向另一個生產過程中，需要仔細地進行觀察和記錄，并對不同時期成本進行比較。
    不僅在鋼鐵部門，在其他部門，也出現(xiàn)很多相類似的成本問題。例如，機械制造者(蒸汽機、紡織和鐵路設備)會計，在簽訂一項合同以后，需要為某批產品提供詳細資料，以便為能作出更可靠的預測提供信息，很明顯，這就是我們今天所說的分批成本計算。這些簡單的開端引出令現(xiàn)代成本會計學家頭痛的問題。后來，所有與制造費用在每批產品中分攤有關的爭論，不論是否包括應付利息、廢料處理、成本與普通財務記錄協(xié)調等都能找到相同的根源。19世紀，當化學工業(yè)找到立足點之后，副產品和聯(lián)合成本問題日趨重要。另外，鐵路系統(tǒng)的擴展實際上與所有的成本問題相連，這些成本問題包括折舊、大量制造成本、工廠成本、聯(lián)合成本和對企業(yè)成本的控制等。
    早期，成本會計師和簿記員都很不愿意把他們掌握的方法傳播給別人，即使傳授，也要求接受者嚴格保密，這就使我們追溯成本會計早期的發(fā)展遇到了困難。公正地講，當時很少有理論家對這門學科感興趣，但有點神秘的是當時不乏商業(yè)簿記方面的教科書和文章，有些傳統(tǒng)至今，但涉及到成本和制造業(yè)記錄的甚少。
    19世紀70、80年代，成本會計的研究主要是對確定產品主要成本的傳統(tǒng)作法進行適當改進。當時，人們并沒有完全認識到成本核算的重要性。例如，一位早期科學管理的倡導者(1841年)提出，每一個生產者應不斷地尋求改進生產的方法，以降低每件產品的成本。他強調了解每一生產過程的“準確成本”和生產中機器損耗的重要性。
    在1890年以前，大多數(shù)工廠是通過簡單地修改貿易帳戶計算工廠費用，因為，那時，他們首要目標是計算中期利潤，而不是計算產品成本。他們還不知道通過分類帳反映成本流程的概念，沒有嚴格區(qū)分車間制造費用和公司商業(yè)費用，也忽視了運用成本帳戶確定公司半成品和產成品之間適當?shù)拇尕洈?shù)量。
    19世紀80年代到20世紀初，成本計算方法和成本理論研究獲得大豐收。在這一時期，(1)發(fā)現(xiàn)了把工廠分類帳和總分類帳聯(lián)系起來的方法；(2)對涉及到處理和記錄工廠原材料的問題進行了深入的研究(包括把原材料價值轉移到產品中的問題；(3)對勞動力成本的記錄和分攤(到每一單位產品中去)的問題進行了全面的探討；(4)開始認真考慮包括在產品工廠成本中的制造費用項目，初步涉及到今天在彈性費用預算中廣泛應用的固定成本和變動成本的劃分。
    1900年至1915年，成本會計側重于：(1)改進成本流程各階段的成本計算方法；(2)研究如何根據(jù)事先確定的費率解決撥款問題。與后來問題緊密相關的是關于工廠閑置生產能力處理問題的爭論，在認識到工廠閑置時間之前，事先確定的費率引起人們極大興趣。越來越多權威人士論述根據(jù)實踐估計費率問題。例如，一位會計學者建議，應該根據(jù)經營情況確定費率。
    在20世紀早期的幾年里，科學管理倡導者的思想影響著成本會計的發(fā)展，他們主張以根據(jù)企業(yè)生產能力，而不是依據(jù)企業(yè)實際產量確定適用費率。早在1903年，人們就把企業(yè)生產能力和企業(yè)實際產量之間的區(qū)別稱為“死費”，這種思想深化了對成本本質的認識，為后來的研究開辟了道路。
    到1915年，工廠成本會計的基本結構已經建立，隨后，人們的研究集中在利息的分配、標準成本計算、成本分析、成本控制、彈性預算和其他特殊目的的成本上。
    文碩節(jié)譯自《The Accounting Review》October 1947, No 4.